Топ судових рішень ВАСУ у податкових спорах за 2017 рік

2017 рік ознаменувався впровадженням судової реформи в Україні. Можливо, у новому 2018 році слід очікувати суттєву зміну судової практики, зокрема і в податкових спорах. Але поки, на зламі 2017 та 2018 рр., Taxlink вирішив узагальнити для Вас старе і нове у правових позиціях ВАСУ за рік, що минув.

1. Пайовий фонд та компанія з управління активами – хто кредитор?

В ухвалі від 15.02.2017 року у справі № 826/3227/14 ВАСУ зробив висновок щодо правового статусу компанії з управління активами.

Відповідно до обставин аналізованої справи, платник сплачував проценти за позику, отриману за договором, укладеним із компанією з управління активами, що діяла в інтересах та за рахунок пайового закритого недиверсифікованого венчурного інвестиційного фонду. За результатами перевірки податковий орган дійшов висновку про те, що платник не мав права відносити сплачувані ним проценти до витрат при оподаткуванні податком на прибуток. Вказана позиція була мотивована тим, що пайовий венчурний інвестиційний фонд не є юридичною особою, а отже, не може вважатися кредитором, оскільки у розумінні підпункту 14.1.95 ПК України кредитор – це неодмінно юридична або ж фізична особа. Наслідком такої «дефектності» статусу фонду, з точки зору податкового органу, є те, що і кошти, сплачувані за користування його активами, не можна вважати процентами, оскільки у розумінні підпункту 14.1.206 ПК України проценти – це дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь саме кредитора.

Проценти за користування позикою включаються до витрат у разі їх сплати кредитору. Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, ВАСУ зробив висновок про те, що у даному випадку кредитором є саме компанія з управління активами.

ВАСУ: «…компанія з управління активами, яка є юридичною особою, здійснюючи управління активами пайового закритого недиверсифікованого венчурного інвестиційного фонду і в інтересах останнього, в спірних правовідносинах фактично виступала кредитором».

Таким чином, на думку ВАСУ, платник правомірно відніс до витрат проценти, сплачені за договором позики з компанією з управління активами на користь венчурного інвестиційного фонду.

2. Визначати ступінь деталізації господарських операцій у первинних документах – прерогатива платника

В ухвалі від 01.03.2017 року у справі № 823/5399/15 ВАСУ зауважив, що однотипність первинних документів та відсутність у них детального опису господарських операцій ще не означає, що останні реально не відбулися.

ВАСУ: «та обставина, що складені між позивачем та його контрагентом акти є однотиповими, не містять змісту наданих послуг, також не є свідченням не здійснення операцій загалом, з огляду на те, що чинне законодавство не містить положень, які б забороняли складати однотипові акти виконаних робіт, це є звичайною практикою суб'єктів господарювання…

ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена, а умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі сукупності документів (зокрема договорів, додаткових угод та ін.) зробити висновок про те, що витрати фактично понесені».

3. Факторинг: відступаючи право вимоги, банк передає свій статус кредитора чи своє право вимагати кредит?

У березневій ухвалі від 06.03.2017 року у справі № 826/19987/15 ВАСУ розтлумачив деякі аспекти наслідків відступлення права вимоги з точки зору податкового законодавства.

Відповідно до обставин справи, між двома банками було укладено договір купівлі-продажу права вимоги, за яким одним із них (банком-покупцем) придбавалося право вимоги заборгованості фізичних осіб – позичальників перед іншим банком (банком-продавцем). Також, між вказаним сторонами було укладено додаткову угоду, згідно умов якої, банк-продавець зобов’язувався після відступлення права вимоги по даному договору здійснювати подальше управління та обслуговування заборгованостей боржників.

Позиція податкового органу у даній справі полягала у тому, що послуги з управління заборгованостями фізичних осіб-боржників, права вимоги до яких були відступлені, є об'єктом оподаткування податком на додану вартість. Аргументом даної тези стало те, що згідно з пп. 196.1.5 п. 196.1 ст.196 ПК України, не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, зокрема, операції з управління і відступлення прав вимоги за фінансовими кредитами фінансових установ особою, що надала такі кредити. На переконання податкового органу, після відступлення прав вимоги до фізичних осіб-боржників, банк-продавець втратив статус фінансової установи, що надала кредит.

Зваживши всі доводи сторін, ВАСУ дійшов висновку, що укладення договору відступлення права вимоги не означає, що банк, який передає право вимоги, перестає бути первісним кредитором. Тобто, з точки зору суду касаційної інстанції, для цілей оподаткування при відступленні права вимоги не відбувається власне заміна первісного кредитора у зобов’язанні.

ВАСУ: «…при передачі первісним кредитором прав за кредитним договором не відбувається зміна його статусу як особи, яка безпосередньо надала такий кредит. У свою чергу, новий кредитор, який придбав права вимоги стосовно кредиту, не може вважатися особою, яка надала кредит. Саме операція із надання кредиту створює для кредитора комплекс прав і обов'язків, у тому числі, пов'язаних із оподаткуванням».

4. Витрати на страхування – це «оплата» не страхового випадку, а перманентного почуття безпеки

21.02.2017 ВАСУ постановив ухвалу у справі № 820/11841/15, що стосувалася витрат платника податку на оплату  послуг страхової компанії.

У центрі уваги колегії суддів опинилися деталі справи, які свідчили, що суб’єкт господарювання скористався послугами страхової компанії щодо добровільного страхування фінансових ризиків, вантажів та багажу. У процесі проведення перевірки податковий орган виявив, що за охоплений нею період на підприємстві не трапилося жодного страхового випадку.  Це дало податківцям підстави утвердитися в думці, що у діяльності платника податку відсутні ризики, а відтак і нема потреби у послугах страхової компанії. Податковий орган підсумував, що зв'язок між проведеними операціями зі страхування та фінансово-господарською діяльністю підприємства не простежується, а отже, платник податку неправомірно відніс суму страхових платежів до здійснених ним витрат.

Вирішуючи справу, ВАСУ виходив із класичного розуміння послуги як такої, що споживається в процесі її надання, та правової природи договору страхування, який належить до числа алеаторних (ризикових). Суд касаційної інстанції підкреслив, що страхові платежі фактично не мають безпосереднього зв’язку із настанням страхового випадку (хоча їх розмір і обумовлений оцінкою ризику).

ВАСУ: «…факт надання послуги страхування не пов'язаний безпосередньо з настанням страхового випадку. Визначення страхування як форми захисту осіб від настання певних подій, обумовлених договором страхування, не включає такої ознаки, як обов'язкове і неминуче настання відповідної події.

З моменту вступу в силу договору страхування (сплати страхової премії) і впродовж усього терміну дії договору страхування послуга страхування є зробленою (наданою), адже упродовж усього терміну дії такого договору застрахований інтерес страхувальника є захищеним»

5. Реінвестиція дивідендів та ПДФО

У червневій ухвалі від 06.06.2017 у справі № 826/902/15 ВАСУ здійснив правову кваліфікацію операції з реінвестиції дивідендів.

Відповідно до обставин справи, на загальних зборах товариства з обмеженою відповідальністю було прийнято рішення про реінвестування дивідендів. Таким чином одному з учасників (який фігурує як позивач у цій справі) було виплачено дивіденди у вигляді часток, емітованих товариством. Надалі учасник уклав з юридичною особою - емітентом договір купівлі-продажу (відступлення) частки у статутному капіталі товариства. Згідно з умовами цього договору учасник здійснював відступлення частини корпоративних прав, що раніше були набуті ним внаслідок нарахування дивідендів у вигляді часток у статутному капіталі товариства. Отриману в результаті продажу суму податковий орган розцінив як інвестиційний прибуток фізичної особи, що підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб. Проте фіскали не врахували здійснення реінвестиції як витрат на придбання активу. Однак ВАСУ не погодився з такими висновками щодо кваліфікації здійснених операцій.

Опорною точкою позиції ВАСУ також стала формула, передбачена підпунктом 170.2.2 ПК України, згідно з якою інвестиційний прибуток розраховується як сума коштів, отримана в результаті продажу активу, зменшена на суму коштів, що була витрачена у минулому на його придбання. Ключове твердження Суду полягало у тому, що реінвестування дивідендів прирівнюється до придбання інвестиційного активу.

На думку ВАСУ, сума реінвестованих дивідендів повинна розцінюватися як витрати на придбання активу (частки у статутному капіталі) і враховуватися при розрахунку інвестиційного прибутку (за умови подальшого продажу таких активів).

6. Збільшення реєстраційної суми в СЕА на підставі уточнюючих розрахунків

В ухвалі від 17.05.2017 у справі № 818/586/16 ВАСУ підтвердив, що дані уточнюючого розрахунку є підставою для автоматичного збільшення реєстраційної суми в Системі електронного адміністрування ПДВ (далі – СЕА) на суму від’ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду.

У поданій за червень 2015 року податковій декларації з ПДВ платником податку були допущені помилки. Надалі ним було подано уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань із ПДВ, однак коригування від’ємних значень у СЕА не відбулось автоматично. Податковий орган відмовив товариству у проханні збільшити реєстраційний ліміт за рахунок від'ємного значення з ПДВ, яке сформувалося до 01 лютого 2015 року та відобразити це в СЕА. Свою позицію податковий орган обґрунтував пунктом 34 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України. Фіскали наполягали: аналіз цієї норми «Перехідних положень» дає підстави вважати, що після обнуління реєстраційної суми в СЕА її значення може збільшуватися на суму від’ємного значення, задекларовану платником податків виключно в рядках 24, 31 декларації. Цей показник не підлягає перерахунку у зв’язку з подальшим поданням уточнюючих розрахунків.

Тобто позиція податкового органу базувалася на буквальному текстуальному тлумаченні цієї норми, в якій ідеться саме про «декларування» платником відповідних показників. З точки зору платника податку підставою для визначення реєстраційної суми була подана податкова звітність, натомість з позиції податкового органу – лише податкова декларація.

Однак ВАСУ відхилив наведені аргументи податкового органу.

Суд касаційної інстанції дійшов висновку, що реєстраційний ліміт в СЕА підлягає автоматичному збільшенню на підставі даних уточнюючих розрахунків, поданих платником податку.

7. «Компанія» в угодах про уникнення подвійного оподаткування

В ухвалі від 09.08.2017 у справі № 815/836/13-а ВАСУ розтлумачив терміни «компанія» та «товариство» для цілей застосування конвенції про уникнення подвійного оподаткування.

Так, відповідно до обставин аналізованої справи за результатами перевірки податковий орган дійшов висновку, що платник податку неправомірно оподаткував податком на прибуток дохід нерезидента за меншою ставкою всупереч положенням Угоди між Урядом Турецької Республіки і Урядом України про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно від 27.11.1996 (далі – Угода).

Так, вказаною Угодою передбачено, що у разі, коли дивіденди оподатковуються у країні їх виплати, розмір податку, що стягується, не може становити більше 10 % валової суми дивідендів, якщо право на них фактично має компанія, якій належить не менше 25 % компанії, що нараховує виплату. При цьому угода застерігає, що ставка податку у такому розмірі застосовуватись не може, якщо дивіденди виплачуються на користь «товариства». Для решти випадків Угодою передбачено оподаткування за ставкою у розмірі 15 %.

Податковий орган наполягав, що платник податку неправомірно застосував меншу ставку, оскільки дивіденди виплачувалися ним на користь нерезидента акціонерного товариства. Однак Суд касаційної інстанції не погодився з такими твердженнями фіскалів.

ВАСУ розтлумачив, що терміном «компанія» в тексті Угоди позначається будь-яка організація корпоративного типу. Таким чином, Суд підсумував, що фіскали безпідставно вирішили, що організаційно-правовий статус нерезидента як акціонерного товариства виключає поширення на нього наведеного у статті 3 Угоди визначення «компанія».

ВАСУ: «Виходячи з положень статті 3 Угоди термін «компанія» означає будь-яке корпоративне об'єднання або будь-яку іншу організацію, що розглядається з метою оподаткування як корпоративне об'єднання…».

8. Виключення країни з переліку низькоподаткових юрисдикцій посеред звітного року не скасовує контрольованість здійснених операцій

В ухвалі від 03.07.2017 у справі № 821/1345/16 ВАСУ розглянув проблему дії в часі переліків низькоподаткових юрисдикцій, складених для цілей трансфертного ціноутворення. Як випливає з деталей справи, протягом 2015 року платник податку здійснював операції з контрагентом, зареєстрованим в Об’єднаних Арабських Еміратах.

Як на час виникнення обставин, аналізованих у справі, так і станом на сьогодні однією з підстав визнання операцій контрольованими є реєстрація контрагента у низькоподатковій юрисдикції, що належить до переліку, затвердженого Кабміном. Однак з огляду на те, що скасування чинного на той час переліку і набрання чинності новим відбулося посеред звітного року, виникли питання, як застосовувати ці акти в контексті дії закону в часі.

Так, протягом 2015 року діяло декілька затверджених Кабміном переліків держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні (до обох з яких входили Об’єднані Арабські Емірати). Однак з 16 вересня 2015 року набрало чинності розпорядження Кабміну від 16 вересня 2015 року № 977-р, згідно з яким ця держава була виключена з переліку.

Таким чином, Об’єднані Арабські Емірати належали до низькоподаткових юрисдикцій, зокрема, в період з 01 січня 2015 року і до 16 вересня 2017 року.

У процесі проведення перевірки податковий орган виявив, що платник податку не подав звіт про контрольовані операції за 2015 рік, незважаючи на господарські відносини з контрагентом, зареєстрованим в Об’єднаних Арабських Еміратах.

Однак товариство заперечувало необхідність направлення звіту.

Платник податку наполягав, що станом на передбачену ПК України дату його подання1 була відсутня підстава для визнання операцій з його контрагентом контрольованими, а відтак – і обов’язок подати звіт.

Суд касаційної інстанції став на бік податкового органу, визнавши, що вирішальним є те, чи належали Об’єднані Арабські Емірати до переліку низькоподаткових юрисдикцій саме протягом періоду здійснення операцій.

Суд: «Виключення Кабінетом Міністрів України Об'єднаних Арабських Еміратів з переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні, після вчинення платником податку - позивачем протягом певного періоду у 2015 році контрольованих операцій, не є підставою для звільнення платника податку від обов'язку подати вказаний звіт за звітний календарний рік - 2015 рік, оскільки такий обов'язок виник у платника податку у зв'язку з вчиненням у 2015 році зазначених контрольованих операцій, які не перестають такими вважатися з настанням вказаної обставини, і мав бути виконаний за закінченням звітного 2015 року до 1 травня 2016 року».

9. Нерезиденти із офшорним статусом

В ухвалі від 13.09.2017 у справі № 826/8935/16 ВАСУ надав тлумачення терміну «нерезиденти, що мають офшорний статус». Так, між платником податку-резидентом (позичальником) та партнерством з обмеженою відповідальністю-нерезидентом (LLP) (позикодавцем) було укладено договір позики. Місцем реєстрації LLP була Великобританія.

За результатами перевірки податковий орган дійшов висновку, що платник податку неправомірно відніс відсотки за користування позикою до витрат. Фіскали наполягали, що кошти, отримані від нерезидента, не підпадають під визначення «позики», наведене у підпункті 14.1.267 статті 14 ПК України, а відтак, і відсотки за користування такими коштами не можуть бути віднесені до витрат платника податку.

Так, згідно з вказаним підпунктом, позикою вважаються кошти отримані від нерезидентів, але, крім тих, які мають офшорний статус.

На час виникнення спірних правовідносин визначення терміну «нерезиденти, що мають офшорний статус» містилося у підпункті 161.3 статті 161 ПК України. До таких осіб було віднесено тих, що розташовані на території офшорних зон. Перелік останніх визначено розпорядженням Кабміну.

Слід зробити ремарку про те, що аналогічне визначення нерезидентів, що мають офшорний статус, на сьогодні міститься у підпункті 14.1.1221 статті 14 ПК України.

Податковий орган наполягав, що контрагент платника податку – позикодавець належить до нерезидентів з офшорним статусом. Аргументи фіскалів полягали у тому, що позикодавець має організаційно-правову форму у вигляді партнерства з обмеженою відповідальністю, а згідно з особливостями податкового законодавства Великобританії, доходи партнерства з обмеженою відповідальністю визначаються (розраховуються) на рівні партнерства, але оподатковується не партнерство з обмеженою відповідальністю, а кожен партнер за місцем свого резиденства відповідно до частки прибутку в партнерстві.

Місцем реєстрації партнерства є Великобританія, що не належить до переліку офшорних зон. Однак партнерами LLP виступають резиденти Республіки Сейшельські острови. Оскільки останні визнаються офшорною зоною, то на думку податкового органу, і саме партнерство загалом повинно розглядатися як таке, що має офшорний статус.

Однак Суд не погодився з такою логікою міркувань фіскалів.

ВАСУ: «…колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що відповідно до вимог законодавства в даному випадку має значення саме резиденство контрагента позивача - LLP, з яким укладено договір про надання позики, а не резиденство осіб, які є партнерами при його заснуванні…».

10. Визнання цесіонарія бенефіціарним власником доходу

В ухвалі від 13.09.2017 у справі № 826/8935/16 Вищий адміністративний суд України визнав цесіонарія бенефіціарним власником доходу, переданого за договором уступки права вимоги, на основі аналізу його положень.

Відповідно до обставин справи платником податку було укладено договір позики з британською компанією, за яким резидентом сплачувалися відсотки на її користь.

Надалі між платником податку (боржником), британською компанією (цедент) та кіпрською компанією (цесіонарій) був укладений договір про відступлення права вимоги, згідно з умовами якого цедент відступав на користь цесіонарія право вимагати від боржника виконання обов'язку сплати процентів по договору про надання позики.

За результатами перевірки платника податку податковий орган дійшов висновку, що платник податку при виплаті процентів на користь кіпрської компанії не мав права застосовувати положення Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи. Таке твердження фіскали аргументували тим, що компанією-резидентом не були надані документи, які підтверджують, що кіпрська компанія є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу у вигляді процентів за користування позикою.

І все ж суд вирішив, що кіпрська компанія мала право на розпорядження доходом, проаналізувавши положення укладеного договору про відступлення права вимоги.

Такого висновку ВАСУ дійшов, оскільки:

  • у договорі були відсутні будь-які зобов'язання кіпрської компанії щодо подальшого перерахування отриманого доходу (його більшої частини) іншому нерезиденту;

  • у договорі були відсутні будь-які обмеження щодо самостійного визначення подальшої економічної долі вказаного доходу.

 

Щоб завантажити топ одним документом - натисність тут.

 

1 В редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, – до 01 травня 2016 року.

 


 

Попередня стаття Наступна стаття