Підтвердження бенефіціарного статусу нерезидента: думки ДФСУ

18 Липня 2016
Аа Аа

Державна фіскальна служба України у листі від 10.06.2016 р. № 12995/6/99-99-15-02-02-15 роз’яснила питання підтвердження бенефіціарного статусу нерезидента для зменшення ставки податку на доходи нерезидентів у вигляді процентів.

Відповідно до підпунктів 141.4.1 та 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі – ПК України) з доходів у вигляді процентів, що сплачуються на користь нерезидента, утримується податок за ставкою у розмірі 15 % від суми та за рахунок такого доходу. Сплачується податок до бюджету під час їх виплати.

У пункті 103.2 статті 103 ПК України визначено можливість підприємства, яке виплачує проценти нерезиденту (податковий агент), самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором на час виплати доходу нерезиденту, за наявності двох обов’язкових умов:

  • нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу;
  • нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

При цьому, нерезидент зобов’язаний подати довідку про підтвердження свого резидентського статусу країни, з якою укладено міжнародний договір Україною.

Для цілей оподаткування бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу вважається особа, що має право на отримання таких доходів, і ним не може бути юридична або фізична особа, що є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) чи посередником щодо такого доходу (пункт 103.3 статті 103 ПК України).

Крім того, обґрунтовуючи поняття «бенефіціарний (фактичний)  отримувач (власник) доходу», контролери звертаються до ухвали Вищого адміністративного суду України від 24.03.2014 р. у справі № 805/7337/13-а[1]. У останній зазначено: «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися у вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати відповідно до мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від сплати податків», і з урахуванням таких основних принципів, як «запобігання зловживання положеннями договору». Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і як слідує з міжнародної практики застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу».

Вищий адміністративний суд України фактично виходить з того, що для визнання особи як фактичного отримувача доходу (бенефіціарного власника) необхідним є не тільки наявність правових підстав для безпосереднього отримання доходу, але і того, що така особа повинна бути безпосереднім вигодоотримувачем, тобто особою, яка отримує вигоду від доходу та визначає його подальшу економічну долю. При визначенні фактичного отримувача доходу слід також враховувати виконувані функції та покладені на нерезидента ризики.

Отже, на думку податківців, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Як бачимо, у даному листі податківці зробили чергову спробу пролити світло на поняття «бенефіціарного статусу» нерезидента, який отримує доходи з України та має право застосовувати звільнення від оподаткування або зменшеної ставки податку, передбаченої відповідною міжнародною конвенцією про уникнення подвійного оподаткування. Слушною у коментованому листі є згадка про ухвалу ВАСУ від 24.03.2014 р. у справі № 805/7337/13-а[2] про те, що визнання нерезидента фактичним отримувачем доходу слід розуміти залежно від того чи є він особою, яка фактично визначає подальшу економічну долю такого доходу та несе ризики у разі невиконання умов договору.

Це ще раз підтверджує, що в умовах обмеженого законодавчого визначення бенефіціарності нерезидента варто звертатись до судової практики.

Коротко нагадаємо, на що, окрім наведеного вище, звертають увагу суди при розгляді питань відносно бенефіціарності.

У постанові Київського апеляційного адміністративного суду від 26.03.2013 р. у справі № 2а-14775/12/2670[3] та ухвалі Харківського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2013 р. у справі № 2а-7800/12/2070[4] зазначено умови, які приймаються при встановленні бенефіціарності:

·         за договором нерезидент є реальним отримувачем (а не номінальним або агентом, посередником та/або адміністратором (представником));

·         дохід належить безпосередньо нерезиденту – отримувачу коштів;

·         нерезидент вправі розпоряджатись доходом у повному обсязі, на власний розсуд та без будь-яких обмежень. А також він несе ризики за невиконання резидентом умов договору;

·         нерезидент діє виключно від свого імені та за власний рахунок[5] ;

·         нерезидент є повністю відокремленим від іншого нерезидента, щодо якого існує ймовірність визнання фактичним отримувачем доходу.

Відносно підтверджуючих документів у постанові Київського апеляційного адміністративного суду від 26.03.2013 р. у справі № 2а-14775/12/2670 зазначено, що для застосування норм міжнародного договору нерезидент має надати лише довідку про підтвердження резидентського статусу. Будь-які інші документи не потрібні.

В ухвалі Київського апеляційного адмінсуду від 14.02.2013 р. у справі № 2а-14772/12/2670[6] вказано, що доводити докази того, що  нерезидент не є бенефіціарним отримувачем доходу повинен податковий орган.

 

 


[1] http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/38106136

[2] Хоча фактично контролери програли дану справу.

[3] http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/30480760

[4] http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/29548422

[5] Однак, тут треба враховувати, що комісіонер також діє від власного імені, хоча й за рахунок комітента.

[6] http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/29374283

Попередня стаття Наступна стаття
comments powered by HyperComments