Коли відсоток від від’ємного числа матиме позитивне значення? Або арифметика очима фіскалів

02 Жовтня 2019 253 Перегляди Мирослава Нечай

Розміри тексту:

Аа Аа

Здавалося б, відсоток від від’ємного числа – це теж число з від’ємним значенням. Однак не все так однозначно, особливо якщо значення такого числа шукає не школяр середніх класів, а податківець. Зокрема, така проблема у здійсненні простих арифметичних дій в останніх виникає при застосуванні штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію від’ємних розрахунків коригування до зведених податкових накладних, складених за пунктами 198.5 та 199.1 Податкового кодексу України (далі – ПК України).

Так, нагадаємо, що зазначені вище зведені податкові накладні не надаються отримувачам, тобто складаються платниками ПДВ на самих себе, з метою нарахування податкових зобов’язань з ПДВ за товарами/послугами, по яких сформований податковий кредит, проте такі товари/послуги були використані в неоподатковуваних ПДВ операціях або поза межами господарської діяльності платника. Водночас, незважаючи на особливі підстави для складання таких документів, реєструються вони в загальному порядку, тобто протягом строків встановлених пунктом 201.10 статті 201 ПК України. А оскільки вони переважно складаються в останній день відповідного звітного періоду, то зареєструвати їх потрібно до 15 числа наступного календарного місяця. Якщо така реєстрація буде здійснена в порушення зазначених вище строків, то до платника ПДВ застосовується відповідальність, передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, тобто штраф у розмірі від 10 % до 50 % суми ПДВ, зазначеної у податковій накладній.

Аналогічні правила застосовуються до розрахунків коригування до зазначених вище зведених податкових накладних. Проте, якщо застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування з позитивним значенням є виправданим, то для від’ємного розрахунку коригування не все так однозначно.

Так, податківці у своїх роз’ясненнях зазначають, що при розрахунку штрафу за несвоєчасну реєстрацію «від’ємного» розрахунку коригування необхідно розраховувати, виходячи з абсолютної величини зазначеного в ньому сумі податку. При цьому зазначений вище висновок обґрунтовують тим, що таке правило закріплено в пункті 120-1.1 статті 120-1 ПК України, і що ще більш «важливо» – відповідає позиції Мінфіну.

Проте давайте не будемо довіряти словам податкової, а звернемося до першоджерела, тобто до самого формулювання пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, яким, зокрема, передбачено, що відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування встановлено у вигляді штрафу, у розмірі відповідного відсотка, далі цитуємо, «суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування». Тобто про будь-яке абсолютне значення в нормі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України взагалі не йде мова, це вже ДФС (чи тепер ДПС)  додала від себе.

А тепер повернемося до позиції Мінфіну, на яку посилаються службові особи контролюючих органів при розгляді заперечень до акта перевірки чи адміністративної скарги. Так, лист Мінфіну щодо застосування штрафних санкцій дійсно був (реквізити № 11310-09-63/11490 від 24.04.2019), але у ньому Міністерством були зазначено таке: «…сума штрафу розраховується з суми податку, зазначеної у РК, в якому передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, виходячи з абсолютної величини значення такої суми податку».

Тобто, якщо буквально читати написане Мінфіном, зазначена вище позиція стосувалася випадків складання розрахунків коригування при зменшені суми компенсації вартості товарів/послуг, тобто при зменшенні суми ПДВ, нарахованого за операціями з постачання товарів або постачання послуг, однак воно зовсім не стосується розрахунків коригування до зведених податкових накладних, оскільки їхнє складання зовсім не пов’язане зі зменшенням вартості товарів/послуг. І якщо розглядати вищезазначений лист Мінфіну в такому ключі, то це роз’яснення дійсно може мати сенс, оскільки методика обчислення і адміністрування ПДВ за такими операціями полягає в тому, що на суму від’ємного значенням розрахунку коригування у покупця фактично:

- збільшується сума податкових зобов’язань з ПДВ, яку він повинен сплатити до бюджету, та

- зменшується сума реєстраційного ліміту.

Тобто з такої позиції, дійсно, ще можна якось обґрунтувати, що хоча у розрахунку коригування на зменшення вартості товарів/послуг міститься від’ємне значення ПДВ, проте для обчислення штрафу треба брати модуль (абсолютне значення цього числа), оскільки в ньому фактично міститься значення, на яке покупець збільшить свої податкові зобов’язання з ПДВ, яке підлягає сплаті до бюджету.

Проте, якщо ми ведемо мову про від’ємний розрахунок коригування до зведеної податкової накладної за пунктами 198.5 та 199.1 ПК України, то тут ситуація зовсім інша. Так, від’ємний розрахунок коригування за такими накладними складається платником на самого себе та тягне за собою виключно зменшення податкових зобов’язань з ПДВ такого платника, не збільшуючи, на відміну від описаного вище випадку, податкові зобов’язання з ПДВ будь-якій іншій особі. А отже, в цьому випадку відсутні підстави застосовувати модуль з від’ємного числа таких розрахунків коригування для обчислення суми штрафних санкції за їх несвоєчасну реєстрацію.

З іншого боку, якщо тлумачення пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України у спосіб, запропонований податковою, не відповідатиме Конституції України, а саме встановленому у статті 8 принципу верховенства права.

Так, тлумачення цього принципу було здійснено Конституційним Судом у рішенні від 02.11.2004 № 15-рп/2004, де зазначено, що одним із загальнолюдських вимірів верховенства права є справедливість, яку розглядають як властивість права, виражену, зокрема, в рівному юридичному масштабі поведінки й у пропорційності юридичної відповідальності вчиненому правопорушенню. Окрім того, у вищезазначеному рішенні Конституційний Суд України наголошує, що правова держава, вважаючи покарання передусім виправним та превентивним засобом, має використовувати не надмірні, а лише необхідні і зумовлені метою заходи.

Також, як неодноразово зазначав Європейський суд з прав людини (зокрема у рішенні в справі «Трегубенко проти України», заява №61333/00; рішенні «Щокін проти України», заяви №23759/03 та №37943/06 та ін.), вимога дотримання справедливого балансу між загальним інтересом та основоположними правами окремої особи притаманна усім статтям Європейської конвенції з прав людини. Рівновага не буде дотримана, якщо особи нестимуть надмірний тягар.

Причому згідно з висновками Верховного Суду, зазначеними у рішеннях у справах № 819/346/16, № 826/8325/16, № 826/7044/16, втручання в право особи безперешкодно користуватися та розпоряджатися своїм майном з силу огляду на принцип пропорційності можливе лише за умови дотримання "справедливої рівноваги" між інтересами суспільства та необхідністю дотримання фундаментальних прав людини.

Отже, метою штрафних санкцій, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, як і будь-якого превентивного заходу, є попередження шкоди, яка може бути завдана державі у зв’язку з вчиненням правопорушення.

У випадку несвоєчасної реєстрації від’ємного розрахунку коригування до зведених податкових накладних єдиною особою, яка зазнає шкоди, є сам платник ПДВ, що склав і реєструє цей розрахунок коригування, оскільки:

1) ним було нараховано/сплачено зайві податкові зобов’язання з ПДВ;

2) протягом строку, коли від’ємний розрахунок коригування не був зареєстрований в ЄРПН, значення його реєстраційного ліміту було занижено.

А отже, якщо шкода державі і суспільним інтересам в такому випадку не завдається, то за що ж цього платника штрафувати? Звісно, поставлене питання є риторичним і відповіді на нього ніхто не очікує. З іншого боку, остаточну крапку у цих спорах мав би дати суд. Проте суми штрафу за такі нібито порушення зазвичай є дуже незначними, часто меншими за судовий збір, який би заплатив платник, оскаржуючи ППР, а тому платнику простіше просто заплатити. Чим вдало продовжує користуватися податкова… І як-то кажуть: «З кожного по нитці, бідному – сорочка». 

На жаль, матеріал, котрий Вас зацікавив, знаходиться
в обмеженому доступі і надається підписникам платформи.

Оформити підписку
comments powered by HyperComments