КИК в законопроекте об имплементации Плана BEPS (часть 1)

22 Березня 2019 377 Переглядів Автор: Елена Жукова

Розміри тексту:

Аа Аа

Законопроект «О внесении изменений в Налоговый Кодекс Украины с целью имплементации Плана противодействия размыванию базы налогообложения и выведения прибыли из-под налогообложения» (далее – законопроект о BEPS) совсем скоро может стать реальностью.

Тщательного внимания заслуживает часть законопроекта, посвященная КИК – Контролируемым Иностранным Компаниям в частности в сравнении с Шагом 3 Плана BEPS «Разработка эффективных правил контролируемой компании».

В этом контексте стоит вспомнить, что Украина входит в инклюзивную группу, то есть планирует постепенное присоединение к плану BEPS. Изначально предполагалось, что Украина в ближайшем времени имплементирует в национальное законодательство «минимальный стандарт» плана BEPS, а именно 4 шага из 15 (шаги №5, №6, №13, №14 плана). При этом в «минимальный стандарт» шаг №3 (о КИКах) не входит.

Тем не менее законопроект обещает внедрение правил КИК в национальное законодательство. Стоит обдумать, не будет ли это опрометчивым шагом.

Рассмотрим положения законопроекта о КИК через призму структуры шага 3 плана BEPS.

Шаг 3 предлагает следующую структуру «правил КИК»:

1. Правила определения КИК (включая определение контроля);

2. Льготы по КИК и пороговые требования;

3. Определение дохода КИК;

4. Правила расчета дохода;

5. Правила отнесения доходов;

6. Правила предотвращения или устранения двойного налогообложения.

При этом на данном этапе стоит заострить внимание на первых двух пунктах – правилах определение КИК, льготах и пороговых требованиях.

Отвечая на вопрос что такое КИК, Шаг 3 плана BEPS предлагает принимать во внимание два аспекта:

  1. Тип организации (которая может считаться КИК)
  2. Достаточное влияние/контроль материнской компании.

По общему правилу КИК может являться иностранная корпоративная организация, но многие страны распространяют правила КИК и на образование без статуса юридического лица, такие как трасты, партнерства, постоянные представительства. Расширение перечня субъектов, охватываемых правилами КИК, связано с целью предотвратить попытки компаний избежать применения правил КИК в материнской юрисдикции путем манипулирования юридической формой своих дочерних компаний.

Так же и в законопроекте о BEPS предусмотрено, что контролируемой иностранной компанией может считаться, как юридическое лицо, так и образование без статуса юридического лица.

Так, в пункте в пункте 39-2.1. статьи 39-2 НКУ предусмотрено, что контролируемая иностранная компания может быть:

- юридическим лицом, зарегистрированным в иностранном государстве, и находящимся под контролем физического лица- резидента Украины;

- (приравненным к КИК) иностранным образованием без статуса юридического лица.

Такими образованиями могут быть: партнерства, трасты, фонды, другие учреждения и организации. В частности, к образованиям без статуса юридического лица приравнены лица-нерезиденты, организационная форма которых включена в перечень, утвержденный КМУ в соответствии с подпунктом «г» подпункта 39.2.1.1. подпункта 39.2.1. статьи 39 НКУ. Стоит обратить внимание, что законопроект не предусматривает условие, согласно которому контролируемой иностранной компанией может считаться именно та, что зарегистрирована в низконалоговой юрисдикции, напротив, компания, созданная в добропорядочной юрисдикции, так же сможет считаться КИК согласно положениям законопроекта.

Как отмечалось ранее, чтобы организация признавалась контролируемой, нужно установить наличие отношений контроля (достаточного влияния). Шаг 3 плана BEPS подразумевает для этой цели анализ типа контроля и уровня контроля.

Так, касаемо типа контроля, то предлагается, что он может быть:

  • правовым;
  • экономическим;
  • фактическим;
  • основанным на консолидации.

Наличие отношений правового контроля определяется путем установления доли владения лица в капитале компании. Экономический контроль возникает при определенных обстоятельствах, когда лицо получает права на прибыль, капитал, активы компании. Обычно именно в случае правового и экономического типа контроля определяется его уровень. Зачастую уровень контроля устанавливают в размере 50% контроля, но могут применятся и другие пороговые значения.

О том, что лицу принадлежит фактический контроль может свидетельствовать принятие ним решений в отношении КИК и влияние на её повседневную деятельность.

Контроль основанный на консолидации предполагает исследование того, консолидируется ли компания-нерезидент на счетах компании-резидента на основе принципов бухгалтерского учета (например, МСФО).

Рассмотрим типы контроля для корпоративных КИК согласно Законопроекта о BEPS. Компания будет признаваться контролируемой в тех случаях, когда физическое лицо – резидент Украины (контролирующее лицо):

- владеет долей в иностранном юридическом лице в размере 50 и более процентов, или

- владеет долей в иностранном юридическом лице в размере 25 и более процентов, при условии, что несколько физических лиц-резидентов Украины владеют долями в иностранном юридическом лице, размер которых в совокупности составляет 50 и более процентов,

- отдельно или вместе с другими резидентами Украины осуществляет фактический контроль над иностранным юридическим лицом.

При этом Законопроект о BEPS детализирует, что может служить поводом для установления наличия фактического контроля. Так, согласно пункта 39-2.1.6 Законопроекта о BEPS, лицо считается таким, что осуществляет фактический контроль над юридическим лицом, в случае, если такое лицо имеет возможность оказывать существенное влияние на решения такого юридического лица по заключению соглашений, распоряжению активами и прибылью, прекращению деятельности независимо от юридического оформления такого воздействия. Фактический контроль устанавливается на основании хотя бы одного из следующих обстоятельств:

а) предоставление лицом обязывающих указаний органам управления юридического лица;

б) ведение лицом переговоров по заключению сделок юридическим лицом и согласование существенных условий таких сделок, которые в дальнейшем лишь формально утверждаются органами управления юридического лица;

в) наличие у лица доверенности на осуществление существенных сделок от имени юридического лица, выданной на срок более одного года, и не предусматривающей предварительного согласования таких сделок органами управления юридического лица;

г) осуществление лицом операций по банковским счетами юридического лица или наличие возможности блокировать операции по таким счетам;

г) указание лица в качестве учредителя (бенефициара, фактического выгодоприобретателя) юридического лица при открытии счетов таким юридическим лицом, за исключением случаев, если активы такого юридического лица являются частью активов траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица, учредителем (бенефициаром, фактическим выгодоприобретателем) которого есть такое лицо.

Важно также подчеркнуть, что не будет считаться контролером физическое лицо, которое выполняет должностные обязанности директора или другого должностного лица юридического лица в соответствии с его уставными документами, которое есть специалистом в области права, аудита, бухгалтерского учета, и действует в интересах такого юридического лица с соблюдением надлежащих профессиональных стандартов. Однако, в случае, если указанные лица действуют в интересах и в пользу физического лица, считается, что такое физическое лицо осуществляет фактический контроль над юридическим лицом.

При этом так же физическое лицо может самостоятельно признать себя таковым, которое осуществляет фактический контроль над юридическим лицом.

Такое самостоятельное признание может быть рациональным решением, поскольку, в случае наличия соответствующих обстоятельств, физическое лицо может быт признано контролером налоговым органом. Конечно, во всех случаях, если не доказано обратное, считается, что такое физическое лицо не осуществляет фактический контроль над юридическим лицом и бремя доказывания, что физическое лицо осуществляет такой фактический контроль над юридическим лицом, возлагается на контролирующий орган.

Но все же, несмотря на это, признание налоговым органом лица контролером будет служить основанием для начисления денежных обязательств по налогу на доходы физических лиц и/или штрафных санкций (пени).

Следует сделать акцент на важном моменте. Законопроект о BEPS содержит положение, согласно которому в случае, когда лицо осуществляет фактический контроль над следующим юридическим лицом в цепочке, считается что такое лицо владеет долей в следующем юридическом лице в размере 100 %. Трактовка этой нормы такова: если физическое лицо признано контролером компании, над которой оно осуществляет фактический контроль, такое лицо так же признается и контролером ее дочерних компаний.

В Законопроекте о BEPS также отдельно изложены положения об контроле трастов, фондов, учреждений и пр. (далее – трасты). Для них предусмотрены особые правила (причем отдельно –для учредителей трастов и для лиц, такими учредителями не являющихся). Учредитель траста будет считаться «лицом, владеющим долей в другом юридическом лице». Однако, есть и исключения. Так, например, в соответствии с пп. 39-2.1.5.1. статьи 39-2 Законопроекта о BEPS, учредитель траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица, в активы которого входит доля лица в юридическом лице, или другое лицо, которое не является учредителем образования без статуса юридического лица, не считается таким, что владеет этой долей, если выполняются одновременно следующие условия:

- такое лицо не имеет право предоставлять прямо или опосредованно распоряжения о выплате в его пользу прибыли (дохода) траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица;

- такое лицо не имеет права распоряжаться прибылью (доходом) траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица;

- такое лицо не имеет права требовать возврата ему имущества, входящего в активы траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица как на протяжении действия такого траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица, так и в случае их ликвидации (прекращения);

- такое лицо не осуществляет фактический контроль над трастом, фондом, учреждением, другим образованием без статуса юридического лица, предусмотренный подпунктом 39-2.1.6. пункта 39-2.1 этой статьи.

И наоборот, если лицо не является учредителем траста, оно будет считаться владеющим такой долей, если выполняется хотя бы одно из условий (пп.39-2.1.5.2. статьи 39):

- такое лицо имеет (юридически или фактически) право предоставлять распоряжения о выплате в его пользу прибыли (дохода) траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица;

- такое лицо имеет (юридически или фактически) право распоряжаться имуществом, которое входит в активы траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица;

- такое лицо имеет право на получение имущества, входящего в активы траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица - как на протяжении деятельности такого траста, фонда, учреждения, другого образования без статуса юридического лица, так и в случае их ликвидации (прекращения);

- такое лицо осуществляет фактический контроль над трастом, фондом, учреждением, другим образованием без статуса юридического лица, предусмотренный подпунктом 39-2.1.6. пункта 39-2.1 этой статьи.

comments powered by HyperComments