Злочин ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) за статтею 212 КК України
Питання/Тема
Суб'єкт злочину
...

...

Суб'єктом-виконавцем (співвиконавцем) злочину умисного ухилення від сплати податків та зборів є спеціальний суб'єкт, співучасником може бути загальний суб'єкт (особливий вид співучасті пописаний у відповідному розділі даного дослідження).

Спеціальними суб'єктами умисного ухилення від сплати податків та зборів можуть бути:

  • службові особи підприємства, установи, організації незалежно від форми власності, їх філій, відділень, інших відокремлених підрозділів, що не мають статусу юридичної особи, на яких покладені обов'язки з ведення бухгалтерського обліку, подання податкових декларацій, бухгалтерських звітів, балансів, розрахунків та інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою обов'язкових платежів до бюджетів і державних цільових фондів (керівники; особи, котрі виконують їхні обов'язки; інші службові особи, яким у встановленому законом порядку надане право підпису фінансових документів);
  • особи, що займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи;
  • будь-які особи, котрі зобов'язані утримувати та/або сплачувати податки, збори, інші обов'язкові платежі, що входять у систему оподаткування і введені в установленому законом порядку, в тому числі податкові агенти-фізичні особи та службові особи податкових агентів-юридичних осіб при несплаті ними податку з доходів фізичних осіб, уповноважені особи фінансово-кредитних установ тощо.

Притягнути особу до кримінальної відповідальності за статтею 212 КК, як суб'єкта злочину можливо за умови обов'язкового встановлення в ході досудового розслідування та під час судового розгляду кримінального провадження достовірних даних, які прямо вказують на наявність у неї специфічних повноважень, що характеризують її як службову особу.

Так, вироком Соснівського районного суду м. Черкаси від 10 березня 2010 року встановлено, що особа будучи засновником і директором підприємства, відповідно до статуту маючи повноваження по розпорядженню майном та коштами товариства, укладати договори та здійснювати інші угоди, відкривати в банках рахунки, затверджувати договірні ціни на продукцію, тарифи на послуги, організовувати бухгалтерський облік і звітність, готувати річний баланс і річний звіт, тобто займаючи посаду, пов'язану з виконанням організаційно-розпорядчих та адміністративно-господарських обов'язків, являючись таким чином службовою особою.

Деякі науковці схиляються і до іншого підходу, який зазнав критики в науковій літературі. Так В.О. Останін, до суб'єктів злочину, передбаченого статтею 212 КК, поряд із службовими особами підприємств, установ, організацій-платників податків, відносить власників і засновників суб'єктів підприємницької діяльності, зобов'язаних забезпечувати обчислення та сплату податків, зборів (обов'язкових платежів) .[1]

Суб'єктами сплати податку на доходи фізичних осіб згідно пункту 162.1 статті 162 ПК можуть бути: фізична особа-резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа-нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент. При неподанні відповідної декларації чи заниженні у поданій декларації об'єкта оподаткування і за наявності умислу на ухилення від сплати податку із зазначених доходів ці особи, за наявності інших відповідних підстав, можуть притягатися до відповідальності за статтею 212 КК.

Окремо треба звернути увагу на питання кримінальної відповідальності бухгалтерів за умисне ухилення від сплати податків та зборів, вивченню якого присвятив не одну працю О.О. Дудоров.[2]

В залежності від службового або трудового становища бухгалтера на підприємстві його участь у вчинені злочину умисного ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) може виражатися у таких проявах:

1. Бухгалтер як службова особа. Загальне поняття службової особи дане в примітці 1 до статті 364 КК. Крім того, особа є службовою не лише тоді, коли вона виконує відповідні функції або обов'язки постійно, але і тоді, коли вона робить це тимчасово або по спеціальних повноваженнях за умови, що вказані функції або обов'язки покладені на неї у встановленому законом порядку правомочним органом або правомочною службовою особою. Зайняття певної посади або доручення тимчасово виконувати відповідні обов'язки повинно бути оформлено відповідним рішенням (наказом, розпорядженням і т. п.).

У випадку якщо особа, знаходячись на посаді бухгалтера на підставі трудового договору, здійснює суспільно небезпечне діяння, за наявності достатніх даних його дії необхідно кваліфікувати по відповідних статтях особливої частини КК, у тому числі і за статтею 212 КК.

Головний бухгалтер як керівник структурного підрозділу підприємства виконує організаційно-розпорядчі обов'язки, які полягають у здійсненні керівництва виробничою діяльністю підлеглих йому по службі працівників, а тому є службовою особою. Притягнення до кримінальної відповідальності за статтею 212 КК головного бухгалтера можливе лише в тому разі, якщо в коло його обов'язків згідно з посадовою інструкцією, затвердженою у встановленому порядку, включено обов'язок ведення податкового обліку, складання і подання податкової звітності. Тому, для визнання того чи іншого працівника підприємства, установи, організації службовою особою, спроможною нести кримінальну відповідальність за злочинні порушення податкового законодавства, потрібно виходити не з формального найменування його посади за штатним розписом, а із характеру виконуваних ним обов'язків, змісту і обсягу наданих йому повноважень у сфері оподаткування.

Ті працівники підприємств, установ, організацій, функціональні обов'язки яких так чи інакше пов'язані з податковою документацією, але на яких не покладено відповідальність за фінансову діяльність юридичної особи в цілому та виконання обов'язку забезпечити сплату нею податкових платежів, за наявності підстав можуть притягуватись до відповідальності не як виконавці, а як співучасники злочину, передбаченого статтею 212 КК.

2. Позаштатний бухгалтер. Інститут позаштатних працівників до сих пір залишається одним малодосліджених і неналежним чином врегульованих в науці трудового права. Власне, саме така ознака, як включення до трудового колективу підприємства, установи, організації, яка є визначальною для трудових відносин у відносинах аутстафінгу (тобто працівників поза штатом) відсутня. Аутстафінг визначають і як один з інструментів в управлінні персоналом, який дозволяє компаніям регулювати чисельність працівників, не змінюючи при цьому офіційну чисельність персоналу[3]. В науковій літературі та у правозастосуванні відсутній єдиний підхід щодо віднесення позаштатних бухгалтерів до кола суб'єктів податкових злочинів, подібно штатним бухгалтерам.

Перш за все необхідно зазначити, що фактичне здійснення повноважень службової особи за відсутності належним чином оформленого спеціального повноваження не вважається підставою для визнання особи службовою.[4]

Проте, згідно першої думки (на користь «зарахування» позаштатного бухгалтера до кола суб'єктів податкового злочину) вказівка у статті 212 КК на службову особу підприємства, установи чи організації необґрунтовано звужує коло осіб, які здатні бути суб'єктами передбаченого цією статтею злочину. Тому, позаштатний бухгалтер (приватний підприємець, представник централізованої бухгалтерії або аудиторської фірми) виконує адміністративно-господарські обов'язки за спеціальним повноваженням, відповідає, як і штатний бухгалтер підприємства, за здійснення бухгалтерського обліку.[5]

Іншим підходом до порушеного питання може бути думка Л. Азарова, який не виключає застосування статті 367 (і як наслідок можливості застосування статті 212 КК щодо підприємця, який веде бухгалтерський облік на підприємстві на договірних засадах, за умови включення цього фахівця до переліку осіб, які мають право підписувати первинні документи.[6]

Проте, автори даного дослідження поділяють думку низки інших фахівців, зокрема О.О. Дудорова, який дотримується позиції, що позаштатний фахівець, який на підставі укладеного з підприємством договору надає послуги з ведення податкового обліку і складання податкової звітності, а тим більше послуги тільки з ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової (бухгалтерської) звітності, суб'єктом злочину, передбаченого статтею 212 КК, визнаватись не повинен. Участь такого фахівця у кримінально караному ухиленні від сплати податків і зборів, вчиненому службовими особами підприємства, за наявності до цього підстав може розцінюватись як співучасть у податковому злочині і кваліфікуватись за відповідними частинами ст. 27, ст. 212 КК.[7] Водночас науковець наголошує, що цивільно-правовий договір із позаштатним бухгалтерським фахівцем може братись до уваги в плані з'ясування кола осіб-виконавців злочинного ухилення від сплати податків і зборів, але тільки з урахуванням, по-перше, вимог податкового законодавства, по-друге, особливостей описання суб'єкта злочину у статті 212 КК.

Крім того, позиція авторів даного дослідження та інших науковців знаходить своє нормативне підтвердження, зокрема, у листі ГСУ МВС від 31 березня 2010 року № 13/3-4156, згідно із яким у випадку якщо особа, яка веде бухгалтерський облік за цивільно-правовим договором про надання послуг з бухгалтерського і податкового обліку, якщо вона не призначена на посаду на підприємстві, не є його службовою особою, тобто виконувачем організаційно-розпорядливих, адміністративно-господарських обов'язків, не може нести кримінальну відповідальність за скоєння злочинів, суб'єктом в яких є спеціальна (службова).

Щодо інституту співучасті бухгалтера у вчиненні податкового злочину, то можна виділити такі кримінально-правові «комбінації»:

1. Пособництво бухгалтера в умисному ухиленні від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) . Особи, які, діючи умисно, за домовленістю з керівником, фактично складають замість номінальних бухгалтерів перекручену звітну документацію про фінансово-господарську діяльність підприємства, проте не уповноважені у встановленому порядку підписувати документи податкової звітності, повинні притягуватись до відповідальності за наявності до цього підстав за ч. 5 ст. 27, ст. 212 КК за пособництво ухиленню від сплати податків і зборів.

Вироком Київського районного суду м. Донецька від 27 грудня 2003 року було засуджено директора підприємства за ч. 3 ст. 212; ч. 2 ст. 366 КК за звинуваченням у перекрученні відомостей у податкових деклараціях з ПДВ і податку на прибуток підприємств що мало наслідком ухилення від сплати цих обов'язкових платежів на загальну суму близько 106 тис. грн. У вироку суду зазначається, що податкові декларації, які підписувались директором підприємства і які подавались ним до ДПІ, були складені не встановленою слідством особою – бухгалтером, який здійснював ведення бухгалтерського і податкового обліку підприємства, але який не мав права підписувати офіційні документи підприємства.

В даній справі діяння такого невстановленого бухгалтера мають кваліфікуватися за ч. 5 ст. 27, ч. 3 ст. 212; ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 366 КК.

Зазначений висновок ґрунтується на нормі абзацу 2 пункту 9 ППВСУ від 08 жовтня 2004 року № 15, згідно якої дії працівників підприємств, установ, організацій, які не є службовими особами і які за наказами, вказівками чи розпорядженнями осіб, відповідальних за правильність обчислення і своєчасність сплати податкових платежів, внесли неправдиві відомості у документи первинного обліку чи у звіти, баланси, декларації, розрахунки, повинні кваліфікуватись як пособництво умисному ухиленню від сплати цих платежів за ч. 5 ст. 27 і тією частиною ст. 212 КК, за якою кваліфіковано дії службової особи, яка віддала незаконні наказ, вказівку чи розпорядження. Зокрема, така кримінально-правова оцінка має даватись діям рядових бухгалтерських працівників, які, як вже зазначалось, не є службовими особами, зазвичай займаються веденням поточного обліку фінансово-господарської діяльності і які за вказівкою керівництва підприємства перекручують зміст документів, пов'язаних із нарахуванням і сплатою податкових платежів.

В літературі також виділяють так зване «інтелектуальне пособництво», зокрема, у вигляді фахівців «анти податкових» фірм, які, впроваджуючи на конкретному підприємстві схему злочинної податкової мінімізації, складають всі необхідні розрахунки, звіти і декларації замість керівника і головного бухгалтера підприємства, яким залишається тільки підписати ці документи. Таке пособництво ухиленню від сплати податків (сприяння вчиненню злочину шляхом надання порад і вказівок) може вбачатись у поведінці тих фахівців, які відповідним чином консультують безпосередніх виконавців злочину.[8]

2. Співвиконавство бухгалтера у податковому злочині. Для всебічного аналізу даного виду участі бухгалтера у вчиненні податкового злочину необхідно враховувати коментарі до інституту співучасті у вчиненні злочину умисного ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) , описаний у відповідному розділі даного дослідження.

У зв'язку із цим, у випадку наявності співвиконавства у податковому злочині бухгалтера із іншим спеціальним суб'єктом, їхні дії в залежності від інших кваліфікуючих ознак слід кваліфікувати за ч. 2 або ч. 3 ст. 212 КК.

Однією із причин (окрім прямого свідомого умислу на добровільних засадах) співвиконавства бухгалтера у податковому злочині є примушування останнього до його вчинення. В такому випадку науковці виділяють два види участі керівника у вчиненні податкового злочину.

Так, П.П. Андрушко, зазначає, що дії особи, яка віддала злочинний за змістом наказ, можуть кваліфікуватись у разі його виконання і як співвиконавство у вчиненні злочину, якщо вона, крім віддання наказу, вчинила також якісь дії, що входять до об'єктивної сторони складу злочину, який матиме місце в діях особи, що виконала наказ.[9]

В свою чергу О.О. Дудоров наголошує, що керівник підприємства, роль якого у вчиненні ухилення від сплати податків обмежується відданням злочинного наказу головному бухгалтеру або іншому підлеглому, має притягуватись до відповідальності не як співвиконавець, а як підбурювач або організатор злочину. Співучасть з розподілом ролей не може слугувати підставою для кваліфікації вчиненого за ч. 2 ст. 212 КК злочину за ознакою «за попередньою змовою групою осіб». Якщо керівник примушує підписати і подати до податкового органу перекручену звітність, ту службову особу підприємства, на яку у встановленому порядку не покладено відповідальність за правильність і своєчасність нарахування і сплати обов'язкових платежів, то такий працівник, на перший погляд, повинен визнаватись не співвиконавцем, а пособником в ухиленні від сплати податків. Адже загальне правило полягає в тому, що особа, яка не має статусу спеціального суб'єкта, у злочинах з таким суб'єктом може виконувати лише функцію організатора, підбурювача або пособника.[10]

3. Безпосереднє (одноосібне) вчинення бухгалтером податкового злочину. Аналізуючи підстави одноосібної кримінальної відповідальності бухгалтерів за вчинення податкового злочину необхідно констатувати, що в літературі поширюються доволі полярні думки із цього приводу.

Так, російський вчений Т. Дмитренко втілює в життя ідею, що бухгалтер не здатен нести самостійну відповідальність за вчинення податкового злочину, а умисел, спрямований на ухилення від сплати податків, може бути інкримінований лише керівникові підприємства, оскільки ухилення від сплати податків – це сфера розподілу власності між державою і підприємцем, до якої головний бухгалтер підприємства як найманий працівник не допускається. Крім цього, ніхто нібито не уповноважує бухгалтера контролювати законність розпоряджень першої особи – свого керівника; внесення перекручених відомостей у первинні документи потрібно розглядати як волевиявлення лише керівника.[11]

Діаметрально протилежну думку висловлює Н.О. Гуторова, припускаючи, що рядові працівники підприємства за податкові злочини можуть підлягати кримінальному переслідуванню «за допомогою правил відповідальності при посередній винності». Тобто, ввівши в оману службових осіб підприємства, відповідальних за правильне виконання підприємством податкових зобов'язань, і використовуючи цих осіб як своєрідних «невинуватих агентів», які не відповідатимуть за статтею 212 КК через відсутність в їх поведінці умислу, рядовий бухгалтер врешті-решт обманює державу в особі її контролюючих органів і тим самим, мабуть, виконує об'єктивну сторону злочину, передбаченого статтею 212 КК.[12]

Частково погоджується із вченою О.О. Дудоров, який у зазначеній вище праці наводить думку, що бухгалтер, маючи умисел, спрямований на ухилення від сплати податків, для досягнення своєї злочинної мети прагне скористатись некомпетентністю керівника підприємства. Останній, відповідаючи за чітку і правомірну роботу очолюваного ним підприємства, далеко не завжди є фахівцем у податковому законодавстві, а тому нерідко фактично не здатен перевірити правильність даних, наведених у документах, що подаються до податкових органів. Засудження за таких умов керівника підприємства, який не зміг, не розбираючись у тонкощах бухгалтерського і податкового обліку, забезпечити компетентне управління і в діях якого відсутня інтелектуальна ознака умислу, за вчинення злочину, передбаченого статтею 212 КК, є безпідставним. Свідоме перекручення істини, спрямоване на ухилення від сплати податкових платежів, про що йдеться в аналізованій кримінально-правовій нормі, не варто ототожнювати з відповідальністю керівника за незаконні вчинки своїх підлеглих, що за наявності до цього підстав може розцінюватись за статтею 367 КК як службова недбалість.

Зазначена думка є досить слушною, оскільки у правників-податківців вироблена певна позиція про можливість інкримінування статті 367 КК керівнику підприємства в тому разі, коли його причетність у вигляді відповідної усної вказівки до ухилення від сплати податків, вчиненого головним бухгалтером, встановити не вдалось.[13]

Також суб'єктом злочину ст. 212 КК є службові особи податкового агента щодо податку на доходи фізичних осіб (підпункт 14.1.180 статті 14 ПК – юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) , самозайнята особа, представництво нерезидента-юридичної особи, інвестор (оператор)), які зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок на доходи фізичних осіб до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, – у випадку умисного неутримання та неперерахування до бюджету податків, зборів (обов'язкових платежів) . Питання даного суб'єктного складу податкових злочинів викликає певні дискусії в літературі, в першу чергу через недостатнє нормативне врегулювання (на відміну від спеціальних приписів про кримінальну відповідальність податкових агентів за законами Естонії, КНР, РФ, США, Фінляндії), а також через недостатнє тлумачення даного питання в ППВСУ від 08 жовтня 2004 року № 15. Автори даного дослідження поділяють правову позицію, що умисне неперерахування до бюджету податків, зборів (обов'язкових платежів) особою, яку у встановленому порядку уповноважено виконувати такий обов'язок (маються на увазі платежі, якими оподатковуються інші особи, у тому числі податки з доходів фізичних осіб і нерезидентів, акцизний збір, а так само інші податки, що утримуються з джерела виплати) , за наявності всіх ознак потрібно кваліфікувати за ст. 212 КК.[14]

Досить цікавим є порівняння українського кримінального законодавства з російським. Адже на відміну від українського, Кримінальний кодекс РФ виокремлює статус податкового агента, що виражається у спеціальній статті, присвяченій кримінальній відповідальності податкового агента. Так само спеціальні норми містяться і у кримінальних законах Естонії, КНР, Фінляндії, США. Зважаючи на специфіку правового статусу податкових агентів встановлення для них окремої відповідальності в КК України було б цілком доцільним.

Доволі негативним є той факт, що український законодавець не оперує поняттями мотиву щодо податкових злочинів, особливо щодо податкових агентів. Так само, як і Податковий кодекс ігнорує питання винуватості, КК ігнорує питання мети.

Знову ж таки, звертаючись до законодавства зарубіжних країн, можна помітити тенденцію (той-таки російський Кримінальний кодекс), що для того, аби правопорушення податкового агента набуло ознак злочину, необхідно, щоб воно мало особливе спрямування. Так, статтею 199.1 КК РФ передбачена відповідальність за невиконання в особистих інтересах обов'язків податкового агента щодо обчислення, утримання або перерахуванню податків та (або) зборів, які підлягають відповідно до законодавства РФ про податки і збори обчисленню, утриманню у платника та перерахуванню у відповідний бюджет (позабюджетний фонд), скоєне у значних розмірах. Під особистим інтересом податкового агента розуміється, крім корисливих спонукань, також традиційні мотиви – кар'єризм, протекціонізм, бажання прикрасити справжнє становище справ, отримати взаємну послугу або приховати свою некомпетентність. Причому, дана позиція – щодо відокремлення мотиву як однієї з невід'ємних складових складу злочину, передбаченого відповідною статтею – є такою, що досить часто піддається критиці. Однак досить яскравим (уже навіть класичним) прикладом стала ситуація, коли, наприклад, податковий агент свідомо не перераховує суми податкових зобов'язань, спрямовуючи їх, наприклад, на виплату заробітної плати своїх працівників (у разі недостатності коштів для одночасної виплати заробітної плати і податку одночасно). За таких умов умисел на неперерахування податків очевидний, однак такий умисел мотивується не бажанням привласнити кошти, які належать до сплати, а перш за все турботою про працівників. Тобто застосовувати кримінальну відповідальність у такому випадку недоцільно. Саме тому введення ознаки мотиву – «в особистих інтересах», з одного боку, «ускладнить життя» податковим органам, однак, з іншого – суттєво підвищить рівень українського законодавства щодо відповідності відповідальності, яка застосовується до податкових агентів, реальним обставинам вчинених ними порушень. Натомість нині в українському законодавстві мотив взагалі не відіграє жодної ролі. Однак це не зовсім відповідає тим ситуаціям, які виникають на практиці.

Аналізуючи питання щодо притягнення податкових агентів (їх посадових осіб) до кримінальної відповідальності в його історичній ретроспективі, варто відзначити значний вплив податкового законодавства на нього у частині розуміння поняття «податкових агентів» та визначення кола їхніх обов'язків. Враховуючи бланкетний характер статті 212 КК, поняття «податкового агента» необхідно тлумачити у відповідності до норм податкового законодавства.

Так, стаття 1 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань  платників податків  перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 року (набрав чинності з 01 квітня 2001 року та діяв до втрати чинність у зв'язку з прийняттям ПКУ) надавала свого часу досить цікаве визначення  платників   податків – це  юридичні особи,  їх  філії,  відділення, інші  відокремлені підрозділи,  що не мають статусу  юридичної особи,  а також  фізичні особи,  які мають статус  суб'єктів підприємницької діяльності  чи не мають такого статусу, на яких згідно з законами покладено обов'язок утримувати та/або сплачувати  податки  і збори (обов'язкові  платежі) ,  пеню  та  штрафні санкції.

Разом з тим, із вступом у дію Закону України «Про податок на доходи фізичних осіб» (1 січня 2004 року), розуміння законодавцем поняття податкових агентів та їхнього співвідношення з платниками черговий раз змінилося, і як допускає Дудоров О.О., саме це зіграло не останню роль щодо розуміння рівня кримінальної відповідальності податкових агентів та платників податків[15].

Згідно п. 8 Постанови Пленуму ВСУ від 08 жовтня 2004 року № 15 «Про деякі питання застосування законодавства про відповідальність за ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів», умисне неутримання чи неперерахування до бюджету до 1 січня 2004 року службовою особою підприємства, установи, організації – джерела виплати доходу – сум прибуткового податку з громадян, справляння якого передбачалося Декретом Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 року № 13-92 (13-92) «Про прибутковий податок з громадян», має кваліфікуватись як зловживання владою або службовим становищем за ст. 364 КК (2341-14).

А вже згідно п. 7 Постанови, суб'єктом ухилення від сплати податку з доходів фізичних осіб, справляння якого з 1 січня 2004 року передбачено Законом від 22 травня 2003 року № 889-IV (889-15) «Про податок з доходів фізичних осіб» (далі – Закон № 889-IV), має визнаватися згідно з п. 1.15 ст. 1 цього Закону податковий агентфізична особа або працівник податкового агентаюридичної особи чи її філії, відділення або іншого відокремленого підрозділу, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника. Тобто досить показовим є наскільки сама лише зміна розуміння поняття «платника податку» вплинула на питання кваліфікації діянь податкового агента.

Кримінальна відповідальність уповноважених осіб фінансово-кредитних установ обумовлена перш за все тим, що в рамках конституційного обов'язку зі сплати податків на платника податків покладено обов'язок сплатити законно встановлені податки і збори, а на банківські установи – публічно-правовий обов'язок забезпечити перерахування відповідних платежів до бюджету.[16]

В юридичній літературі відсутній єдиний підхід до визначення правової природи фінансових установ в системі справляння податку. Так, банки розглядаються як агенти не держави, а платника податків, оскільки банк, який перераховує податкові платежі до бюджету, вільно обирається платником податків як учасником цивільного обороту.[17]

Протилежний підхід, запропонований іншими вченими полягає у тому, що банк є агентом держави, оскільки діє не як представник платника податків перед державою, а як представник публічних інтересів самої держави, на якого від платника податків переходить виконання публічного обов'язку зі сплати податків. Як наслідок, право вимагати перерахування коштів до бюджету від банку не має платник податків, а держава в особі податкових органів.[18] Це також підтверджено судовою практикою Вищого господарського суду України, який із даного питання висловився так: після завершення платником податків ініціювання переказу грошових коштів на сплату податків і зборів (обов'язкових платежів) зобов'язаною особою з їх перерахування є банк або інша фінансово-кредитна установа, а платник податку звільняється від відповідальності за нездійснення цими установами такого перерахування.[19]

Детальніше про правовий статус банків у податкових правовідносинах йдеться в підрозділі 2.2.3 Розділу І даної книги.

Таким чином, податкове зобов'язання вважається виконаним платником з моменту подання ним до банку належним чином оформленого і забезпеченого грошовими коштами платіжного доручення незалежно від наявності або відсутності достатніх коштів на кореспондентському рахунку банку.

Проте, фактичне неперерахування працівником банку до бюджету належних коштів як податку чи збору через відсутність об'єктивної сторони не утворює самостійного складу злочину за статтею 212 КК і має кваліфікуватися за іншими статтями КК України: 364, 364-1, 191.

Дії працівників фінансових установ, у т.ч. банків, за вчинення податкового злочину (в контексті порушеного питання) можуть кваліфікуватися лише як співучасть у злочині умисного ухилення (ст. 27, ст. 212 КК). Об'єктивна сторона вчиненого працівником фінансової установи пособництва у податковому злочині може виражатися як: попередня домовленість з платниками податків або їх службовими особами незаконно не інформувати податкові органи про наявність і рух коштів на рахунках своїх клієнтів; здійснення незаконних видаткових операцій за рахунками своїх клієнтів, усвідомлюючи, що за допомогою таких «таємних» рахунків і операцій вчиняється ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) . В таких випадках працівники фінансових установ можуть притягуватись до відповідальності за ч. 5 ст. 27, та відповідною частиною ст. 212 КК, а за наявності до цього підстав – і за відповідний злочин у сфері службової діяльності (наприклад, за одержання неправомірної вигоди).

Кримінально-правова кваліфікація скоєного як пособництва податковому з

?Поставте своє запитання
Популярні податкові теми
Запитання можуть ставити лише зареєстровані користувачі
Поставте Ваше запитання, і ми відправимо відповідь Вам в особистий кабінет найближчим часом.
Відправити
Замовити персональну презентацію