Злочин ухилення від сплати податків, зборів (обов’язкових платежів) за статтею 212 КК України
Питання/Тема
Об’єктивна сторона злочину
...

...

За диспозицією ч. 1 ст. 212 КК злочин умисного ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) кваліфікується за умови фактичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів у значних розмірах, що в тисячу і більше разів перевищують установлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян (примітка статті 212 КК).

Етимологічне значення слова «ухилення» означає відмову від обов'язкових за законом дій. Тобто коли іде мова про ухилення від сплати податків, то під цим має розумітися відмова від виконання загального для всіх передбачених законом суб'єктів обов'язку, встановленого актами податкового законодавства. Ухилення від сплати податків виражається у діянні особи, спрямованому на повну чи тимчасову несплату обов'язкових платежів, що мають сплачуватися підприємствами, організаціями, установами та фізичними особами відповідно до чинного законодавства.[1]

Разом з тим, при кваліфікації злочину, передбаченого статтею 212 КК України, необхідно чітко усвідомлювати сутність поняття «ухилення від сплати податків». Складність такого розуміння полягає в тому, що законодавець залишає для платника податків можливості зменшувати свій податковий тягар, шляхом обрання відповідних податкових режимів, схем оподаткування тощо. Це допомагає не сплачувати частину податкових платежів, які підлягали б сплаті, у разі, коли б платник знаходився на загальній системі оподаткування. При цьому така позиція законодавця характерна не лише для України, а є цілком прийнятною у світовій практиці.Це зумовлює необхідність відмежування дій, які платник податків може законно вчиняти з метою зменшення свого податкового тягара, від тих дій, що становлять собою неправомірне ухилення від оподаткування. Про ці питання етики ухилення від оподаткування вже йшла мова в підрозділі 3 розділу ІІ даної книги.

Як вже зазначалося раніше, виділяють наступні способи ухилення від оподаткування:

  • вдосконалення виробництва, що призводить до збільшення виробленої доданої вартості без зміни або при зменшенні податкового тиску, оптимізація оподаткування, тобто обрання платником податків із кількох можливих способів оформлення угоди, що відповідають її економічному змісту, такий, який тягне за собою найменше податкове обтяження платника;
  • ухилення внаслідок прямого порушення платником норм чинного податкового законодавства;
  • зловживання платником податків своїми правами.

Те, що другий із зазначених способів ухилення від оподаткування є кримінально караним не викликає жодних сумнівів, адже саме в ньому виражається реалізація злочинного умислу на ухилення від оподаткування.

Проте в даному контексті найскладнішим для кваліфікації є третій спосіб ухилення від оподаткування, що межує на межі між законною та незаконною діяльністю. Саме він не охоплюється світовою практикою класифікації способів ухилення від оподаткування на tax evasion та tax avoidance. Це зумовлює складність його кваліфікації, адже за формальними ознаками таке діяння є правомірним (не порушує жодну норму податкового законодавства) . Платник податків, що зловживає своїми правами, проводить реальні операції, які мають належне документальне оформлення, проте мають інший прихований зміст, який не відповідає тому, що надається платником. Разом з тим, таке діяння є умисним, адже особа, яка ухиляється від сплати податків таким чином, розуміє негативні наслідки своїх дій і прагне до їх настання (прямий умисел).

Боротьба з цим негативним явищем ведеться шляхом застосування положень доктрини «ділової цілі», яка, однак, не знайшла свого належного закріплення в українському законодавстві. Ми констатуємо лише спроби її впровадження на рівні листів ВАСУ.

У випадку умисного ухилення від сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) та за відсутності кваліфікуючої ознаки значного розміру, такі дії не утворюють склад злочину і мають кваліфікуватися як адміністративне правопорушення за статтями 163-2, 163-4 КУпАП.

Кримінальна відповідальність за умисне ухилення від сплати податків і зборів можлива виключно у випадку збігу таких обов'язкових елементів:

  • не сплачені податки, збори, інші обов'язкові платежі входять у систему оподаткування і введені в установленому законом порядку;
  • об'єкт оподаткування передбачений відповідним законом;
  • платник податку, збору, іншого обов'язкового платежу визначений як такий відповідним законом;
  • механізм справляння податків і зборів (обов'язкових платежів) , їх ставки та пільги щодо оподаткування визначені законами про оподаткування.

Об'єктивна сторона злочину за статтею 212 КК характеризується також такими ознаками: 1) діянням умисного ухилення від сплати податків, зборів, обов'язкових платежів; 2) суспільно-небезпечними наслідками у вигляді фактичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів у значних розмірах; 3) причинний зв'язок між діянням і наслідками.

За семантичним значенням поняття «ухилення…» за статтею 212 КК об'єктивна сторона злочину може полягати як дії, так і бездіяльності. Злочинна бездіяльність описуваного злочину виражається у тому, що платник податку не вносить належні з нього обов'язкові платежі і таким чином не виконує певні конкретні дій, що є його обов'язком, встановленим законом. На практиці злочинна бездіяльність ухилення від сплати податку не є «чистою бездіяльністю» оскільки дане суспільно небезпечне діяння включає в себе і дію, і бездіяльність. Таке діяння як ознака об'єктивної сторони ухилення від сплати податків, яка характеризуватися як дією, так і бездіяльністю, називають комбінованим.[2]

Тому, критерії, під які підпадає злочинна бездіяльність ухилення характеризуються таким: 1) в особи виник законодавчо встановлений обов'язок сплати податку, збору, іншого платежу; 2) в особи була фізична можливість виконати такий обов'язок; 3) виконання обов'язку із сплати податку, збору, іншого платежу відвернула б настання суспільно небезпечних наслідків.

В юридичній літературі наковці (на нашу думку справедливо) розділяють та вивчають окремо спосіб та технологію ухилення від сплати податків, зборів, обов'язкових платежів як різні правові категорії. В межах даного дослідження як окрема категорія підлягають дослідженню ще і засоби вчинення податкових злочинів. Це зумовлено перш за все тим, що диспозиція статті 212 КК має описово-бланкетний характер, оскільки цілком і повністю посилається на іншу галузь права, а тому специфіка і складність науки податкового права не дозволяють однозначно підходити до вивчення описуваного злочину. Складність податкового процесу, а також злочинної поведінки щодо його порушення тісно пов'язана із іншими галузями і науками права:

  • фінансовим, оскільки справляння податків і зборів є загальнодержавним бюджетним процесом, що містить у собі елементи макроекономіки;
  • господарським, як засобом правового регулювання мікроекономічних процесів;
  • адміністративним;
  • цивільним;
  • земельним;
  • трудовим;
  • екологічним;
  • митним;
  • в тій чи іншій мірі із іншими галузями права.

В свою чергу вивчення податкових злочинів неодмінно пов'язане із кримінальним процесом, кримінологією та криміналістикою.

Окремо необхідно зупинитися на проблемах кримінальної кваліфікації ухилення від оподаткування за умови наявності переплати податків, зборів, обов'язкових платежів у суб'єкта господарювання на момент вчинення податкового злочину. В науковій літературі існує два різних підходи до розуміння даного питання.

Так, одна група вчених приходить до висновку, що несплата відповідного податку з одержаного прибутку при наявності переплати з цього ж податку з раніше одержаних прибутків не тягне кримінальної відповідальності, так як не призводить до наявності недоїмки, хоч формально у даному випадку податок з прибутку не був сплачений, і кошти до бюджету не потрапили.[3] Зазначена позиція частково підтверджується судовою практикою.

Так, в постановах Ворошиловського районного суду м.Донецька від 14 червня 2012 року та 26 листопада 2012 року встановлено, що навіть із застосуванням податкової пільги підприємство мало переплату по податку на прибуток. А відповідно до акту звірки розрахунків з бюджетом від 31.12.2008 року переплата податку на прибуток дорівнює 20 951 138,33 грн., а тому відсутні ознаки об'єктивної сторони злочину.

Разом із тим, існує діаметрально протилежна думка, яка підтримується авторами даного дослідження і яка підкріплена нормативно. Мова йде про те, що визначений розмір коштів, що не надійшли до бюджетів внаслідок ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів, погашення податкових зобов'язань шляхом проведення взаєморозрахунків непогашених зустрічних грошових зобов'язань відповідного бюджету перед платником податків (на підставі заяви останнього за спільним рішенням податкового органу та органу Державного казначейства України) у разі вчинення злочину, передбаченого статтею 212 КК, може бути застосований вже після закінчення ухилення від сплати податкових платежів і виникнення в його результаті непогашеного податкового зобов'язання у відповідному розмірі. Тому існуюча на момент вчинення податкового злочину переплата з обов'язкових платежів, які входять у систему оподаткування, а так само заборгованість бюджету перед платником, яка виникла згідно з нормами бюджетного і цивільного законодавства, за загальним правилом, не повинна братись до уваги при кримінально-правовій оцінці дій (бездіяльності) платника чи його службової особи за статтею 212 КК.

В ухвалі Апеляційного суду Закарпатської області від 18 грудня 2012 року було зазначено: посилання у скарзі на те, що на момент порушення кримінальної справи підприємство мало переплату по податках і зборах, відповідальності службових осіб цього підприємства за діяння, зазначені в постанові слідчого, в разі їх доведеності, не виключає.

Розмір коштів, які фактично не надійшли до бюджетів внаслідок ухилення від оподаткування, має зменшуватись лише на ті надміру сплачені суми податкових платежів, щодо яких платник у встановленому законодавством порядку (ст. 43 ПК) до вчинення злочину реалізував своє право на їх зарахування у зменшення податкових зобов'язань наступних (майбутніх) податкових періодів.[4]

Необхідно також враховувати, що господарська операція, як правило, тягне за собою обов'язок зі сплати декількох податків одночасно. У зв'язку з тим при притягненні до відповідальності за статтею 212 КК України повинні враховуватись несплачені суми податкових зобов'язань з різних податків. Так, в рішенні Апеляційного суду Івано-Франківської області від 19 червня 2013 року у справі № 1/0907/350/2011 вказується, що недостовірні відомості в документах призводять до невірного обрахування зобов'язань з декілької податків.[5]


[1] Барабаш Т.М., Цимбал П.В. Предмет доказування у кримінальних справах про ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів: Монографія. – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2004. – С. 54.

[2] Останін В.О. Кваліфікація ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів: Автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата юридичних наук. – Ірпінь: Національна академія внутрішніх справ України, 2004.

[3] Барабаш Т.М., Цимбал П.В. Предмет доказування у кримінальних справах про ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів: Монографія. – Ірпінь: Національна академія ДПС України, 2004. – С. 86.

[4] О.О. Дудоров. Кримінально-правове значення переплати податкових платежів // Підприємництво, господарство і право. – 2005. – № 9. – С. 129-134.

?Поставте своє запитання
Популярні податкові теми
Запитання можуть ставити лише зареєстровані користувачі
Поставте Ваше запитання, і ми відправимо відповідь Вам в особистий кабінет найближчим часом.
Відправити
Замовити персональну презентацію