Зміни в ТЦ – ще не BEPS

На офіційному сайті Верховної Ради України оприлюднено текст законопроекту «Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо покращення інвестиційного клімату в Україні)» № 5368 від 07.11.2016 року. Ініціатор законопроекту – Кабінет Міністрів України.

Пропонуємо огляд змін в частині трансфертного ціноутворення.

 

Контрольовані операції

Нова підстава визнання операцій контрольованими

Проектом пропонується віднести до контрольованих операцій операції з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), або які звільнені від сплати такого податку.

Очевидно, зміна пропонується у зв’язку з існуючою на сьогодні ситуацією, коли операція не є контрольованою, оскільки контрагент зареєстрований в юрисдикції, яка не включена до переліку так званих низькоподаткових юрисдикцій (перелік затверджується КМУ), але водночас такий контрагент не сплачує податок на прибуток підприємств (корпоративний податок) у зв’язку з пільгами, преференціями або порядком оподаткування такого нерезидента. У першу чергу на практиці такі зміни вплинуть на операції з партнерствами (зокрема, резидентами Великобританії) та з юридичними особами, які зареєстровані в адміністративних або федеративних одиницях з нульовим податком на прибуток (скажімо, кантонах Швейцарії). У той же час, оподаткування за мінімальною ставкою 2–5 % у зв'язку з видом діяльності юридичної особи або її реєстрацією на певній території юрисдикції не призводить до визнання такої операції контрольованою.

Операції з комісіонерами-нерезидентами

Також пропонується вважати контрольованими не лише зовнішньоекономічні господарські операції з продажу товарів через комісіонерів – нерезидентів, а й зовнішньоекономічні операції з придбання товарів через комісіонерів-нерезидентів.

Низькоподаткові юрисдикції

Перелік низькоподаткових юрисдикцій буде діяти в аспекті резидентства контрагентів у таких юрисдикціях. На сьогодні, резидентство контрагента не має значення, а враховується тільки місце його реєстрації, що в більшості випадків одне і те ж.

Навряд чи законодавець в даному аспекті задавався питанням, яке саме законодавство буде застосовуватись для визначення резидентства – України чи тієї юрисдикції. Також така норма буде призводити до невизначеності: визначити, чи зареєстрована компанія в певній юрисдикції, не потребує значних зусиль, у той час як резидентство завжди є предметом спорів.

Припускаємо, що такі зміни могли бути обумовлені тим, що партнерства можуть бути зареєстровані в одній юрисдикції, а бути резидентами в іншій. Проте норма щодо визнання контрольованими операцій з суб’єктами, які не є платниками податку на прибуток (корпоративного) податку, вирішує цю проблему.

Такі зміни відповідають економічній суті відносин, проте водночас потребуватиме додаткових зусиль як для платника та контролюючих органів для доведення резидентства контрагента. В цій частині наша держава прямує від притаманного їй формального підходу до принципу превалювання сутності над формою, що відповідає Настановам ОЕСР.

У разі включення до переліку нових юрисдикцій така зміна буде актуальна тільки для операцій, вчинених з 1 січня наступного року.

Пропонується, щоб до переліку низькоподаткових юрисдикцій потрапляли також держави, які  фактично не виконують норми міжнародних угод щодо обміну інформацією. На сьогодні Кабмін включає до Переліку тільки юрисдикції, з якими Україна взагалі не укладала подібні угоди. Зміна логічна та передбачувана, проте створює простір для зловживань, оскільки не дає чіткого визначення, у яких випадках держави не виконують свої зобов’язання. Адже підстава для відмови надавати інформацію може бути обґрунтована компетентним органом іноземної держави.

Ланцюг операцій

Ланцюг операцій вважається контрольованою операцією, якщо право власності на предмет операції від платника податків спершу переходить до однієї або декількох непов’язаних осіб, які не виконують істотних функцій, не беруть істотних ризиків, не використовують істотних активів, а потім до пов’язаної особи – нерезидента чи навпаки – від пов’язаної особи – нерезидента до платника податків.

Автори Законопроекту пропонують додати до ознак кваліфікації ланцюгу операцій перехід права власності не лише на предмет операції, а і на її результат.

Господарські операції для цілей ТЦ

Проект передбачає термінологічне удосконалення щодо операцій з послугами – заміна формулювання «надання послуг» пропонується замінити на «придбання або продаж послуг».

 

Вартісні критерії контрольованих операцій

Передбачається збільшення вартісних критеріїв:

  • Річний дохід – з 50 до 150 млн грн;

  • Обсяг операцій з одним контрагентом – з 5 до 10 млн грн.

Збільшені вартісні критерії безперечно є позитивом для платників, особливо враховуючи інфляційні процеси. Це також дозволить підвищити ефективність роботи ДФС України, зосередити увагу тільки на найбільших платниках податків.

 

Ціни та націнки, які підлягають державному регулюванню

У разі державного регулювання цін шляхом встановлення максимальних чи мінімальних цін, ціна операції, що відповідає принципу «витягнутої руки», визначається відповідно до цієї статті, але не може бути меншою за мінімальну та більшою за максимальну ціну. У випадку ж встановлення максимальної чи мінімальної націнки Податковий кодекс фактично презюмує, що умови операції вважаються такими, що відповідають принципу «витягнутої руки».

У законопроекті пропонується прирівняти максимальні (мінімальні) ціни з націнками, що, на нашу думку, є послідовним кроком.

 

Форвардні та ф’ючерсні операції

Запропоновано для форвардного або ф’ючерсного контракту використовувати форвардні або ф’ючерсні біржові котирування відповідного товару за декаду, що передує даті укладення відповідного контракту (в іншому положенні проекту – на найближчу до дати укладення відповідного форвардного або ф’ючерсного контракту дату).

Проте така можливість надається платникам за умови повідомлення ДФС України про укладення такого контракту протягом 10 робочих днів.

 

Порівняльний аналіз

Зіставність компаній, а не лише операцій

Проект дозволить зіставляти не лише операції, а і компанії, якщо немає або не достатньо інформації щодо окремих зіставних неконтрольованих операцій для визначення показників рентабельності.

Проте одночасно встановлюється ряд умов та обмежень щодо зіставної юридичної особи:

1) здійснює зіставну діяльність та зіставні функції, пов'язані з такою діяльністю (з урахуванням КВЕД та міжнародних класифікаторів);

2) не здійснює зіставні операції з пов’язаними особами;

3) сукупна величина чистих активів не є негативною за останній звітний період;

4) не має збитків більш ніж в одному звітному періоді з тих періодів, інформація яких використовується для порівняльного аналізу;

5) не володіє прямо та/або опосередковано більше 20 відсотків корпоративних прав іншої юридичної особи або не має як учасника (акціонера) юридичну особу з часткою прямої (опосередкованої) участі більше 20 відсотків.

Варто зазначити, що такі зміни відповідають міжнародній практиці, зокрема положенням Настанов ОЕСР. Порівняння компаній дозволить в повній мірі користуватися методами, передбаченими пунктом 39.3 ПК України, а також розширить кількість баз даних, які можна використовувати як джерела інформації для пошуку порівнюваних компаній.

Групування операцій

Згідно з положеннями законопроекту, платник може групувати декілька контрольованих операцій із однією особою для застосування методів (окрім методі порівнюваної неконтрольованої операції) та розрахунку показників рентабельності. Групування можливе у разі, якщо такі операції є тісно взаємопов’язаними чи є продовженням одна одної або мають безперервний чи регулярний характер.

В проекті також наведені приклади такого групування:

  • придбання (продаж) товарів (робіт, послуг) за довгостроковими договорами, зокрема, операції за якими здійснюються протягом усього звітного (податкового) періоду;

  • передача (отримання) прав на використання різних нематеріальних активів, пов’язаних із одним товаром (послугою);

  • придбання (продаж) серії тісно пов’язаних продуктів (продуктової групи) та/або послуг;

  • придбання (продаж) різних товарів (робіт, послуг) за умови, що один товар (робота, послуга) або одна група товарів (робіт, послуг) створює попит на інший товар (роботу, послугу) або групу товарів (робіт, послуг).

Зазначимо, що про групування йшлося ще в перших редакціях Настанов ОЕСР, а також в більшості проектів податкових реформ, які пропонувалися з часу запровадження правил трансфертного ціноутворення в Україні, проте досі немає законодавчо закріплених можливості та умов застосування цього принципу.

Коригування умов операцій

За чинною редакцією Податкового кодексу України усунення несуттєвих відмінностей між контрольованою та неконтрольованою операцією для досягнення суттєвого ступеня порівнюваності можливе лише шляхом коригування умов неконтрольованої операції. У настановах ОЕСР не міститься такого обмеження.

Проект № 5368 також усуває це обмеження, дозволяючи коригувати як умови контрольованої операції, так і умови неконтрольованої потенційно зіставної операції.

 

Методи встановлення відповідності умов принципу «витягнутої руки»

Вибір методу

У разі прийняття законопроекту платник зможе обрати не лише методи, які зазначені у Податковому кодексі України, а і будь-які інші методи.

Метод, зазначений у договорі про попереднє узгодження цін

За чинним законодавством, якщо у договорі про попереднє узгодження цін передбачено застосування конкретного методу, інший метод може бути застосований лише у випадку, якщо контролюючий орган доведе, що такий метод не є найбільш доцільним з урахуванням всіх обставин справи.

Автори законопроекту пропонують позбавити контролюючі органи такої можливості, а отже, у будь-якому випадку застосовується метод за договором про попереднє узгодження цін.

Часові обмеження

Для визначення діапазону рентабельності, за законопроектом, використовуватиметься інформація:

- у випадку операцій – вчинених протягом звітного (податкового) періоду (року), в якому здійснена контрольована операція;

- у випадку юридичних осіб: за звітний (податковий) період (рік), у якому здійснена контрольована операція, або, за відсутності такої інформації, за попередні звітні періоди, тобто за середньозваженим показником рентабельності, порядок визначення якого встановлюватиметься Кабінетом Міністрів України.

Визначення операційних витрат та доходів для визначення рентабельності

Облік витрат та доходів може здійснюватись гнучко для потреб виробництва, що призводить до того, що і різні підприємства обліковують аналогічні доходи або витрати до різних видів. Останнє, у свою чергу, стає причиною неможливості порівняння зіставних операцій без дослідження різниць такого обліку. Тому окремі методи на практиці можуть застосовуватися лише з урахуванням внутрішніх (власних) неконтрольованих операцій.

Проект Закону № 5368 пропонує принцип такого розподілу: «для визначення операційних витрат та доходів, які безпосередньо пов’язані з такою операцією, використовується найбільш обґрунтований алгоритм розподілу, який відповідає економічній суті контрольованої операції та характеру понесених витрат чи отриманих доходів».

Метод ціни перепродажу

Проект пропонує замінити у нормі, присвяченій методу ціни перепродажу, слова «порівняння результату перепродажу» на термінологічно більш коректний варіант – «порівняння валової рентабельності».

Крім того, з прийняттям змін буде скасоване законодавче обмеження використовувати тільки неконтрольовані операції придбання товарів, які в подальшому перепродуються. Це означає, що платник зможе використовувати внутрішні неконтрольовані операції.

Метод «витрати плюс»

Також пропонується замінити термінологію: порівняння «валової рентабельності собівартості продажу» замість порівняння «надбавки на витрати, понесені прямо чи опосередковано під час поставки товарів».

Метод чистого прибутку

Законопроект додає до порівняння чистого прибутку на основі відповідної бази (витрати, продаж, активи) також порівняння показника рентабельності операційних витрат.

В проекті уточнено, що метод чистого прибутку застосовується у разі відсутності або недостатності інформації, на підставі якої можна обґрунтовано дійти висновку про достатній рівень зіставності під час використання попередніх методів.

 

Звіт про контрольовані операції

Хто подає?

Як і в чинній редакції, звіт про контрольовані операції подають усі платники податку на прибуток, які здійснюють контрольовані операції.

Уточнюючий звіт

Подання уточнюючого звіту про контрольовані операції не звільняє платника від відповідальності за неповні відомості у звіті.

Крім того, такий звіт не можна буде подати під час проведення документальної перевірки.

 

Документація з трансфертного ціноутворення

Строк подання

Проектом уточнюється, що строк подання не місяць, а 30 календарних днів.

Орган, до якого подається

Документація має бути подана не до ДФС, а до контролюючого органу, зазначеного у запиті.

Інформація, що має бути зазначена в документації

Крім обсягу інформації, передбаченої в нормах чинного законодавства, законопроектом пропонується зобов’язати платника розкривати у документації також інформацію щодо:

  • осіб, корпоративними правами яких у розмірі 20 і більше відсотків безпосередньо (опосередковано) володіє платник податків;

  • інформацію про осіб, яким платник податків надає місцеві управлінські звіти (назва країн, на території якої такі особи утримують свої головні офіси);

  • опис структури управління платника податків, схема його організаційної структури;

  • опис діяльності та стратегії ділової активності, що провадиться платником податків, зокрема економічні умови діяльності, аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), на яких здійснює свою діяльність платник податків, основні конкуренти;

  • відомості щодо участі платника податків у реструктуризації бізнесу або передачі нематеріальних активів у звітному або попередньому році, з поясненням аспектів цих операцій, що вплинули або впливають на діяльність платника податків;

  • копії договорів (контрактів);

  • обґрунтування вибору виду рентабельності;

  • опис та розрахунок проведених коригувань умов операцій;

  • опис алгоритму розподілу витрат постачальника, понесених для здійснення таких операцій, які враховуються під час розрахунку показника рентабельності (у разі, коли стороною контрольованої операції здійснюється постачання (продаж) товарів, робіт, послуг, інших предметів за контрольованими операціями декільком особам, і для цілей встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» здійснюється порівняння показника рентабельності такого постачальника).

Уточнюється, що чинниками, які вплинули на формування та встановлення ціни, можуть бути бізнес-стратегії сторін операції, а також, що відомості про розрахунки у контрольованій операції мають стосуватися фактично проведених розрахунків (сума та валюта платежів, дата, платіжні документи).

 

Податковий контроль за ТЦ

Моніторинг

Передбачається, щоб моніторинг умов контрольованих операцій проводився шляхом аналізу документації з трансфертного ціноутворення, якщо запити на таку документацію відповідають вимогам закону.

Крім цього, у проекті зазначається додаткове джерело для моніторингу – шляхом отримання податкової інформації відповідно до статті 73 ПК України.

Опитування

Повноваження проводити опитування пропонується поширити на контролюючі органи загалом, а не лише ДФС України.

Виявлення контрольованих осіб

У законопроекті уточнюється, що строк повідомлення ДФС України про виявлені контрольовані операції, звіт щодо яких платником не подано, відраховується від дати складання акта документальної перевірки, в якому зафіксовано такий факт.

Це означає, що встановлення контрольованих операцій можливе тільки внаслідок проведення документальної перевірки.

Водночас, платник про перевірку не буде повідомлятися.

 

Перевірка з питань дотримання платником податків принципу «витягнутої руки»

Підстави проведення перевірки

Чинні норми

Згідно з проектом № 5368

-

надання платником податків документації з трансфертного ціноутворення

виявлення контрольованих операцій щодо яких не подано звіт

-

виявлення за результатами моніторингу контрольованих операцій невідповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки»

-

неподання платником податків або подання з порушенням звіту або документації

неподання платником податків чи подання з порушенням звіту або документації

 

Надання документів

Уточнюється, що в рамках перевірки платник надає необхідні документи протягом 10 робочих днів, а додаткові документи – протягом 15 робочих днів.

Також пропонується виключити норму про право контролюючих органів використовувати матеріали та відомості, отримані під час здійснення заходів податкового контролю щодо контрольованих операцій, під час проведення перевірки інших осіб, які є сторонами таких операцій.

Повторні перевірки

У проекті залишається обмеження повторності перевірок – не більше 1 протягом року. Проте пропонується додати неможливість повторного проведення перевірки тієї ж операції, крім випадків, зазначених підпунктами 78.1.5, 78.1.11, 78.1.12 ПК України (скарга або заперечення платника потребують дослідження недосліджених обставин; за рішенням суду або слідчого судді; у разі службової перевірки).

Водночас, проектом скасовується норма про неможливість проведення перевірки іншої сторони контрольованої операції, якщо уже була проведена перевірка цієї ж операції.

Результати перевірки

Акт (а не довідка) складатиметься у випадку неправильного розрахунку обсягу оподатковуваного прибутку, а не лише його заниження.

Якщо платник здійснить самостійне коригування щодо контрольованої операції, воно враховуватиметься при донарахуванні за перевіркою цієї операції. За чинною редакцією, аналогічна норма існує щодо донарахувань в рамках інших видів перевірок, які враховуватимуть для результатів перевірки відповідності принципу «витягнутої руки».  

 

Джерела інформації

За проектом, не загальнодоступні джерела можуть використовуватися для цілей ТЦ, а джерела, які містять відкриту інформацію. Це уточнення відповідає положенням Закону України «Про інформацію», а отже, допоможе уникнути двозначності тлумачення таких норм.

Законопроектом також пропонується доповнити перелік джерел інформації такими пунктами:

  • інші джерела інформації, з яких інформація отримана платником податків з дотриманням вимог законодавства, за умови надання такої інформації контролюючому органу;

  • інформація, отримана в рамках міжнародних угод.

Таким чином, як платнику, так і контролюючим органам надається більша свобода використовувати інформацію з платних баз даних. Платник зможе на підставі закону використовувати інформацію від органів та інших осіб, якщо отримання такої інформації не порушувало закон, за умови надання фіскалам такої інформації (найбільш логічно, що надання відбуватиметься разом з подачею документації або із зазначенням в документації).

 

Коригування

Самостійне коригування

Самостійне коригування можна буде здійснювати лише в межах максимального і мінімального значення діапазону цін. Також неможливо буде здійснювати таке коригування під час проведення перевірки відповідних контрольованих операцій.

Пропорційне коригування

Норми про пропорційне коригування за результатами самостійного коригування контрагентом-резидентом або проведення щодо нього перевірки з подальшим донарахуванням уже не відповідають нормам чинної редакції Податкового кодексу України. Саме тому проектом № 5368 вкотре пропонується звести положення про пропорційне коригування до того, що таке коригування здійснюється відповідно до відповідних міжнародних угод.

 

Відповідальність

За чинними нормами

За законопроектом № 5368

Неподання звіту про контрольовані операції

300 розмірів МНЗ (на 1 січня)

300 розмірів МНЗ (на 1 січня)

(додатково – у разі неподання звіту протягом 30 календарних днів, наступних за останнім днем сплати штрафу – 5 МЗП (на 1 січня) за кожен календарний день)

Несвоєчасне подання звіту про контрольовані операції

300 розмірів МНЗ (на 1 січня)

1 МЗП (на 1 січня) за кожен календарний день, але не більше 300 МЗП (на 1 січня)

Незадекларовані контрольовані операції

1 % суми незадекларованих контрольованих операцій, але не більше 300 МЗП (на 1 січня) за всі операції

1 % суми незадекларованих контрольованих операцій, але не більше 300 МЗП (на 1 січня) за всі операції

Неподання документації з трансфертного ціноутворення

3 % суми контрольованих операцій, щодо яких не була подана документація, але не більше 200 МЗП (на 1 січня) за всі операції у звітному році

3 % суми контрольованих операцій, щодо яких не була подана документація, але не більше 200 МЗП (на 1 січня) за всі операції у звітному році

(додатково – у разі неподання документації протягом 30 календарних днів, наступних за останнім днем сплати штрафу – 5 МЗП (на 1 січня) за кожен календарний день)

Несвоєчасне подання документації з трансфертного ціноутворення

2 МЗП (на 1 січня) за кожний календарний день, але не більше 200 МЗП (на 1 січня)

 

Попередня стаття Наступна стаття