Про перевірки, судову практику та перспективи розвитку ТЦУ в Україні – розповідає Наталія Рубан

Аа Аа

1. Спочатку  розкажіть, як наразі в ДФС організовано податковий контроль за трансфертним ціноутворенням, скільки осіб здійснюють такий контроль?

У ДФС контроль за трансфертним ціноутворенням умовно можна розділити на поточний та послідуючий. Департамент оподаткування юридичних осіб забезпечує поточний контроль дотримання платниками принципу «витягнутої руки» протягом звітного року,  організовує контроль за своєчасністю та повнотою подання звітів про контрольовані операції, аналіз ризиків трансфертного ціноутворення, а також проведення процедур попереднього узгодження ціноутворення. Департамент аудиту здійснює послідуючий контроль – організацію та проведення перевірок з питань дотримання платниками принципу «витягнутої руки» за встановленими ризиками ТЦ, а також контролює проведення  документальних перевірок з питань подання звітності про контрольовані операції.

Крім того, на центральному рівні питанням методології трансфертного ціноутворення займаються фахівці Департаменту нормотворчої та методологічної роботи (розробка нормативних документів та надання індивідуальних податкових консультацій), а питаннями податкових спорів у сфері ТЦ – Департамент адміністративного оскарження та судового супроводження.

Аналогічні підрозділи створено в головних управліннях ДФС в областях, м. Києві та Офісі великих платників ДФС, фахівці яких  безпосередньо здійснюють моніторинг контрольованих операцій та проводять перевірки з питань трансфертного ціноутворення.

Загалом у підрозділах аудиту та оподаткування юридичних осіб центрального апарату та територіальних органів ДФС зараз працює більше 150 осіб, які пройшли професійне навчання на спеціалізованих курсах підвищення кваліфікації та на семінарах (тренінгах) міжнародних експертів.

 

2. З уст окремих політиків та громадських діячів неодноразово можна було почути, що в Україні трансфертне ціноутворення не працює, а органи ДФС не спроможні контролювати розмиття податкової бази через зловживанням трансфертним ціноутворенням. Чи відповідає це дійсності та якими результатами може похвалитись ДФС

На жаль, тема трансфертного ціноутворення використовується як політичний піар окремими діячами та організаціями. Трансферне ціноутворення – це досить складний та ресурсовитратний для держави механізм податкового контролю  за базою оподаткування. Жодна країна  світу, в якій запроваджувались ці норми, не отримувала миттєвого економічного ефекту від контролю за трансфертним ціноутворенням. Як мінімум 5-7 років необхідно, щоб критично та об’єктивно оцінити результати й ефект роботи контролюючих органів в цьому напрямі.

З 2013 року ми наполегливо та послідовно розвиваємо й посилюємо цей напрям: навчаємо людей, проводимо роз’яснювальну роботу, вдосконалюємо законодавство та напрацьовуємо практичний досвід контролю і перевірок.

Результати такої роботи ДФС свідчать про впевнену позитивну динаміку контролю трансфертного ціноутворення в Україні та економічний ефект для держави.

 

Нагадаю, що компаніями за 2013 звітний рік здано 2,5 тис. звітів про контрольовані операції, за 2014 рік – 1,9 тис., за 2015 рік – понад 3 тис.

Здійснюючи контроль щодо своєчасності подання звітів про контрольовані операції та повноту відображення в них усіх операцій, у 2015-2017 роках контролюючими органами було встановлено понад 450 випадків порушень платниками податків вимог статті 39 Податкового кодексу України щодо податкової звітності та застосовано більше 140 млн грн штрафних санкцій.

Водночас тривала робота щодо відбору контрольованих операцій, які мали найбільші ризики невідповідності рівню звичайних цін (для 2013-2014 років), та порушення принципу «витягнутої руки», що призвело до заниження обсягу оподатковуваного доходу платників податків.

Перші перевірки контрольованих операцій розпочалися у 2015 році. Такі перевірки дуже відрізняються від інших документальних перевірок як за процедурою проведення, так і за методологією перевірки.

Станом на сьогодні (від. редакції – 20 вересня 2017 року)  вже завершено 20 перевірок що безпосередньо стосуються контролю дотримання платниками принципу «витягнутої руки». За результатами цих перевірок донараховано податку на прибуток 314 млн грн, знято балансових збитків (які занижують об'єкт оподаткування) на 2,2 млрд грн, донараховано ПДВ 4,8 млн грн, зменшено суму відшкодування ПДВ на 3,5 млн грн, нараховано пені 34 млн грн.

 Тривають 30 перевірок та опрацьовується документація з трансфертного ціноутворення ще більше ніж 50 компаній, рішення про перевірки яких будуть прийматись з урахуванням їх звітів про контрольовані операції за 2016 рік.

Багато компаній, не чекаючи початку перевірок, самостійно коригують трансфертні ціни та збільшують податкові зобов’язання за наслідками контрольованих операцій. Більше як на 4,7 млрд грн 430 підприємств добровільно збільшили свій оподатковуваний дохід або зменшили збитки щодо операцій 2013-2016 років. Часом це відбувається одразу  після отримання від ДФС запиту на документацію.

3. Платників податків дуже цікавить, як саме податківці відбирають справи для аудиту трансфертного ціноутворення? Можете Ви поділитись з нашими читачами, чи це є секретною інформацією? 

Ніякого секрету в цьому немає. Насамперед «під приціл» ДФС попадають платники, які мають найбільші ризики трансфертного ціноутворення. Ми відкрито розповідаємо про них на всіх заходах, за участю наших фахівців. Коротко вони викладені в Порядку проведення моніторингу контрольованих операцій, затвердженому наказом Мінфіну № 706 від 14.08.2015. Під час аналізу враховуються результати фінансово-господарської діяльності платника податків, зокрема, але не виключно: збитковість протягом декількох звітних (податкових) періодів; невідповідність фінансових результатів (показників рентабельності) платника податків середнім показникам по галузі, значний обсяг операцій з надання/отримання внутрішньогрупових послуг, сплачених роялті та/або відсотків за фінансовими запозиченнями, проведення господарських операцій, нетипових для поточної діяльності платника, тощо.

Водночас під час аналізу ризиків трансфертного ціноутворення враховуються рекомендації ОЕСР, викладені у виданні «Ефективне подолання викликів трансфертного ціноутворення» («Dealing Effectively with the Challenges of Transfer Pricing») та проекті посібника «Аналіз ризиків трансфертного ціноутворення» («Draft handbook on transfer pricing risk assessment»). Зокрема, це значний обсяг операцій з пов’язаними особами або особами, зареєстрованими в офшорах або країнах з низьким рівнем оподаткування, надмірні суми заборгованості, низька якість інформації у звітах про контрольовані операції та/або в документації з трансфертного ціноутворення тощо.

Також враховуються кількісні ризики заниження обсягу оподатковуваного прибутку платника податків під час здійснення контрольованих операцій.

Ми намагаємось дуже зважено підходити до направлення запитів платника стосовно надання документації з трансфертного ціноутворення. Отже, якщо такий запит надійшов, це означає що податкові органи вбачають певні ризики. Водночас це не свідчить, що після отримання ДФС документації від платника автоматично буде призначена перевірка. Якщо компанія відповідально поставилась до обґрунтування своїх трансфертних цін  та повноти розкриття інформації при підготовці документації – «підозри» податківців можуть бути розвіяні і перевірки не буде.    

Як свідчить статистика запитів на документацію, тільки  у 10 відсотків випадків контролюючим органом приймається рішення про проведення перевірки з питань трансфертного ціноутворення. В інших випадках обґрунтування платника влаштовує контролюючий орган, або надана інформація оцінюється з врахуванням результатів подальшої діяльності компанії.

4. Досить гучною справою стосовно трансфертного ціноутворення є справа ТОВ «Кернел-Трейд».  У чому суть цього спору?

Дійсно, ця справа стала першою в Україні з питань трансфертного ціноутворення, коли суд розглядав та оцінював результати саме перевірки контрольованих операцій, а не оскарження платниками штрафних санкцій за неподання звітів про КО.

Перевірка, яку проводили фахівці Офісу великих платників податків ДФС, стосувалась контрольованих операцій з експорту соняшникової олії та шроту, здійснених у 2013-2014 роках. Платник податків, визначаючи рівень звичайних цін для таких операцій, порівнював ціну контрольованих операцій з цінами у відкритих джерелах інформації на момент укладення контрактів, обґрунтовуючи, що укладені контракти є форвардними.

 Контролюючий орган, дослідивши контракти та фактичні обставини здійснення операцій, встановив, що в окремі контракти після їх укладання неодноразово вносились зміни та доповнення щодо ціни та обсягу постачання. Тому контролюючий орган не погодився з визнанням їх форвардними та розраховував податкові зобов’язання за звичайними цінами на момент фізичного виконання угоди (на дату переходу права власності на товар від продавця покупцю). Підприємству було зменшено збитки на 156 млн грн та винесено податкове повідомлення - рішення, за яким додатково нараховано податок на прибуток підприємств на суму 37,6 млн грн.

Суд першої інстанції підтримав позицію контролюючого органу. Наразі справа розглядається в Київському  апеляційному адміністративному суді. Більш детально з подробицями цієї справи можна ознайомитися в Єдиному державному реєстрі судових рішень.

 

5. Дуже багато судових суперечок стосується виявлених фіскальними органами фактів неподання звітів про контрольовані операції. Ви озвучили, що більше 450 компаній було оштрафовано за порушення подання податкової звітності. Що, на Вашу думку, є причиною цих порушень – необізнаність платників, постійні зміни у правилах трансфертного ціноутворення чи умисне приховування ними своїх контрольованих операцій?

 

Я не думаю, що буває умисне приховування фактів контрольованих операцій, адже ДФС має багато інформаційних ресурсів, які дозволяють досить ефективно відслідковувати проведені платниками контрольовані операції. Найчастіше порушення відбуваються через неуважність менеджменту компаній щодо вимог податкового законодавства або взагалі нехтування цими правилами.

  Найбільше порушень стосується звітного 2015 року – 315 випадків зі штрафами на 93 млн грн. І тут, напевно, вплив мали неодноразові зміни до переліку низько податкових юрисдикцій у 2015 році, коли до нього тричі вносилися зміни, включаючи або виключаючи певні  країни.  

Як зазначають міжнародні експерти, такий високий рівень процедурних порушень спостерігається в багатьох країнах на початку імплементації правил трансфертного ціноутворення. З підвищенням обізнаності платників та стабільності законодавства надалі кількість таких порушень суттєво зменшується. Ми впевнені, що вже за підсумками звітної компанії 2016 року, яка, нагадаю, закінчується 02 жовтня 2017 року, таких порушень буде набагато менше й увага контролюючих органів буде зосередженою більше на перевірках саме дотримання платниками принципу «витягнутої руки» під час проведення господарських операцій.

6. Трансфертного ціноутворення стосуються чотири з 15 кроків Плану БЕПС (Кроки 8, 9, 10, 13), однак Україна на цьому етапі заявила лише про виконання 13-го кроку, який стосується запровадження додаткової звітності з трансфертного ціноутворення для міжнародних груп компаній.

Чому, на Вашу думку, без уваги залишились кроки 8-10 та чи необхідно виконувати викладені в них рекомендації надалі?

Це не зовсім правильно. Україна приєдналась до Програми розширеного співробітництва з питань імплементації Плану BEPS (Inclusive framework for BEPS implementation). Ця Програма передбачає співпрацю країн-учасниць у форматі міжнародного форуму (кожна країна має один голос) з метою координації впровадження ініціатив Плану BEPS, а також розробки нових стандартів.

Наша держава взяла на себе зобов’язання імплементувати так званий Мінімальний стандарт Плану дій BEPS – обов’язкові чотири заходи з п’ятнадцяти запропонованих. Серед них – 13 крок BEPS щодо вдосконалення звітування компаніями з питань трансфертного ціноутворення та запровадження обміну звітами в розрізі країн між податковими адміністраціями різних країн.

Водночас це жодним чином не обмежує Україну в запровадженні інших кроків. Міністерство фінансів та ДФС послідовно підтримують ініціативу стосовно подальшої імплементації всіх заходів Плану BEPS у партнерстві з ОЕСР.

Зокрема, в законопроекті, розробленому фахівцями ДФС та Мінфіну стосовно запровадження 13-го кроку BEPS, який на цей час проходить обговорення з фахівцями ОЕСР, міжнародними консультантами та бізнес-спільнотою, передбачено також такі важливі новації 8-10 кроків BEPS як пріоритет суті над формою, посилення уваги до фактичного розподілу функцій та контролю ризиків, вдосконалення правил для операцій із сировинними товарами, спрощення контролю за послугами з низькою доданою вартістю тощо.

 

7. Як саме зміняться структура та порядок подання звітності з трансфертного ціноутворення при запровадженні рекомендацій 13-го кроку в українське законодавство?

 

Як передбачено 13-им кроком та відповідним законопроектом, в Україні буде запроваджено трирівневу структуру документації для цілей трансфертного ціноутворення:

локальний файл (local file) – деталізована інформація про контрольовані операції, що здійснювались платником податків протягом звітного року, з обґрунтуванням з точки зору відповідності умов цих операцій принципу «витягнутої руки». Фактично трохи збільшується обсяг документації, яка і зараз готується українськими платниками;

майстер-файл (мaster file) – інформація про глобальні бізнес-операції міжнародної групи компаній та політику трансфертного ціноутворення під час здійснення операцій серед учасників цієї групи;

 звіт в розрізі країн (country-by-country reporting) – розгорнутий уніфікований документ, який передбачає розкриття транснаціональними корпораціями докладної інформації про свої дочірні підприємства (філії та представництва) в розрізі кожної країни, де вони проводять діяльність.

Новелою є обов’язок усіх платників, що здійснюють контрольовані операції, надати разом зі Звітом про КО повідомлення про свою участь у міжнародній групі компаній, розмір консолідованого доходу групи за попередній фінансовий рік та юридичну особу, уповноважену на подання звіту в розрізі країн до податкової адміністрації своєї держави.

  Документацію (local file,) як і раніше, платники будуть надавати на запит ДФС не раніше 01 жовтня  року, наступного за звітним.

Обов’язок надання майстер-файлу виникає тільки у платників, які входять до міжнародної групи компаній із  розміром консолідованого доходу групи більше 50 млн євро. Майстер-файл має бути подано на запит ДФС протягом 60 днів, але не раніше 12 місяців після завершення фінансового року групи.

Звіт в розрізі країн подається платниками, які є материнською компанією міжнародної групи обсягом консолідованої доходу  понад 750 млн євро за попередній фінансовий рік, або платником, який уповноважений материнською компанією подавати такий звіт. У законопроекті розглядається обов’язок українських бізнес-груп готувати звіт в розрізі країн для подання в ДФС за більш низького розміру консолідованого доходу групи.

8. Які іноземні країни вже запровадили зміни до національного законодавства щодо імплементації оновлених правил підготовки документації з трансфертного ціноутворення?  Чи є яскраві приклади, на основі яких Україна могла б сформувати власні національні норми?

Згідно з даними ОЕСР та з урахуванням узагальненої інформації компанії «КPMG» станом на 01 вересня 2017 року  вже 54 держави прийняли національне законодавство щодо звіту в розрізі країн, 7 країн опублікували відповідні проекти законів та 15 оголосили про їх розроблення (серед них і Україна). Щодо імплементації обов’язку подання майстер-файлу, то вже в  25 країн таке законодавство існує,  в 5 – розроблено, але не прийнято та в  21 оголошено про намір розробити.

Фактично зазначене законодавство уніфіковано, адже всі країни базуються на розробленому ОЕСР стандарті. Україна, імплементуючи ці норми, також використовує рекомендації ОЕСР з 13 кроку БЕПС, орієнтуючись насамперед на законодавство країн ЄС, зокрема Німеччини, Польщі, Латвії тощо.

 

9. Знаковим для практики застосування принципів трансфертного ціноутворення є рішення Федерального суду Австралії щодо скарги, поданої енергетичною компанією «Шеврон». У чому суть цього спору та позиція австралійського суду? Чи релевантна така позиція для України?

 

Справа за позовом Chevron Australia Holdings Pty Ltd  до Австралійської податкової служби стосувалась внутрішньогрупового фінансування. За умовами кредитного договору Chevron Australia Holdings Pty Ltd  отримала від дочірньої компанії Chevron Texaco Funding Corporation (США) позику в розмірі 3,7 млрд австралійських долларів (2,5 млрд доларів США). Умови позики були типові для внутрішньогрупових позик, тобто  без гарантії, без застави, без хеджування валютних ризиків. При цьому кредитні кошти, які було надано під ставку приблизно 9 % в австралійських доларах, було запозичено  американською компанією під невеликий відсоток (1-2 %) у доларах США.

Враховуючи значний борг до власного капіталу, австралійська Chevron мала низький кредитний рейтинг. Австралійські податкові органи дійшли висновку, що у разі фінансування між незалежними особами позичальник з таким низьким кредитним рейтингом був би змушений надати гарантію або забезпечення і ставка була б значно нижче. Крім того, враховуючи низьку платоспроможність позичальника, а також  значний обсяг запозичених коштів за ринкових умов валютою такої операції не мав би бути австралійський долар. Гарантію для Chevron Australia  могла б дати група Chevron, але тоді процентна ставка за такою позицією розраховувалася б виходячи з кредитного рейтингу всієї групи, а не тільки лише кредитного рейтингу австралійського позичальника, а отже,  була б значно нижчою ніж у спірної кредитної угоди.

 Також у податкового органу були претензії щодо мети кредиту, оскільки прибуток, який фінансова компанія у США отримала в результаті цієї операції, було розподілено у вигляді дивідендів, які не обкладалися податками та зі свого боку надалі  виплачувались австралійською компанією як дивіденди на користь материнської Chevron Corporation.

Тому австралійська  податкова служба порахувала, що процентна ставка за позикою завищена, відкоригувала витрати компанії згідно з правилами трансфертного ціноутворення та наклала на компанію штраф у розмірі 25 % від несплачених податкових зобов'язань – приблизно 240 млн доларів США.

У процесі судового розгляду суд визнав, що австралійська Chevron отримала кредит виключно з метою отримання «схемної вигоди» для групи та погодився з висновками податківців.  Як стало відомо, після програшу у Федеральному суді Австралії у квітні цього року Chevron Australia Holdings Pty Ltd  погодилась зі сплатою штрафу.

Безперечно, ця справа дуже цікава й для ДФС, оскільки дуже велика кількість українських компаній оптимізує свій прибуток за рахунок  внутрішньо групових послуг, отримуючи позики без застав та гарантій в обсягах, які значно перевищують їхню можливість отримання за ринкових умов. Тому практика австралійських колег буде дуже в нагоді для нас, і органами ДФС зараз опрацьовуються понад 16 кейсів стосовно фінансових позик. Цікавими для українських реалій є випадки, коли компанії, отримуючи позики  у десятки, а іноді й сотні млн доларів без застав та гарантій, не визнають себе з позикодавцем пов’язаними особами.

 

10. У липні набрав чинності  Перелік організаційно-правових форм нерезидентів, що не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) в державах реєстрації або податкового резидентства. Для чого необхідно було збільшувати обсяг контролю за трансфертним ціноутворенням?  На Вашу думку, чи збільшить це кількість судових спорів між українськими платниками податків та контролюючими органами та які фактори першочергово потрібно брати до уваги платникам?

Поширення контролю за трансфертним ціноутворенням на операції з «фіскально-прозорими» нерезидентами – це значний крок для запобігання розмиттю національної податкової бази. Після запровадження правил трансфертного ціноутворення у 2013 році багато українських компаній «змінили» своїх контрагентів, зареєстрованих у «низько податкових»  юрисдикціях, на контрагентів з  респектабельних країн, зокрема з Великобританії, Канади, Австралії, США. Але організаційно-правові форми таких нерезидентів згідно із законодавством цих країн за певних умов дозволяють не сплачувати жодних податків. Насамперед це різні форми партнерства (Partnership, Limited Partnership, Limited Liability Partnership), які оподатковуються на рівні учасників та учасники яких, зазвичай, зареєстровані в класичних офшорних юрисдикціях. У разі якщо такі «податково-прозорі» компанії ведуть господарську діяльність поза межами країни реєстрації, то податок на прибуток (корпоративний податок) вони не сплачують. Враховуючи, що партнери в офшорах також не сплачують податки, операції з «податково-прозорими» нерезидентами дозволяють платникам податків виводити прибуток із-під оподаткування в Україні, уникаючи при цьому контролю за трансфертним ціноутворенням.

У 2015-2016 роках було декілька судових справ, що стосувались визнання господарських операцій 2013-2014 років з нерезидентами з Великобританії у формі LLP контрольованими та застосування штрафних санкцій за неподання звіту про контрольовані операції. На жаль, через  невдале формулювання критеріїв контрольованих операцій у податковому законодавстві майже всі справи було вирішено не на користь контролюючих органів. Через це у статтю 39 Податкового кодексу України Парламентом було внесено відповідні зміни, які набрали чинності після затвердження постановою Кабміну від 04.07.2017 № 480 відповідного Переліку організаційно-правових форм нерезидентів, що не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок) у державах реєстрації або податкового резидентства.

Враховуючи, що такий Перелік було затверджено в середині звітного року, платники податків мають бути особливо уважними та обережними у разі ведення бізнесу з компаніями відповідних організаційно-правових форм. Тому, напевно, можна прогнозувати значну частину порушень обов’язку звітування за 2017 рік саме щодо операцій з такими контрагентами, а отже, й численні судові суперечки з цих питань. Платникам податків необхідно обов’язково пам’ятати, що звітувати необхідно тільки про контрольовані операції, здійснені з дати набрання чинності постановою 480, тобто в період з  27 червня 2017 по 31 грудня 2017 року, але обсяг господарських операцій з контрагентами з Переліку ОПФ для їх визнання контрольованими (10 млн грн без ПДВ)  розраховується за весь 2017 рік.

 

11. А як щодо альтернативного врегулювання спорів між платниками податків та контролюючими органами в Україні? Чи можливо запровадити в таких цілях інститут медіації?

Вважаю, що запровадження інституту медіації при вирішенні податкових спорів є одним зі стратегічних пріоритетів розвитку сучасного податкового адміністрування. Насамперед це стосується спорів у сфері трансфертного ціноутворення. Процедура обґрунтування відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» передбачає значну частину суб’єктивних оцінок платника та контролюючого органу під час проведення функціонального та порівняльного аналізу, пошуку зіставних операцій та зіставних компаній.

На мою думку, можливість проведення переговорного процесу при сприянні незалежної особи (медіатора) між платником податків та контролюючим органом має бути забезпечена на всіх  етапах аудиту: у процесі податкової перевірки до підписання Акта перевірки та після отримання Акта перевірки, але до винесення податкового повідомлення - рішення (ППР)

Альтернативне вирішення спорів у сфері трансфертного ціноутворення для запобігання затяжних податкових суперечок активно використовується у багатьох країнах. Зокрема, Податкова адміністрація Данії (SKAT) з урахуванням досвіду Великобританії запровадила з 2017 року проект «Alternative Dispute Resolution» (ADR), в якому медіаторами виступають як внутрішні, так і зовнішні фахівці. Впевнена, що невдовзі інститут медіації запрацює й в Україні. У 2014 -2015 роках у Верховній Раді було зареєстровано три законопроекти, пов’язані з медіацією, у тому числі й у податковій сфері.

Хочу зазначити, що окремі елементи медіації ми вже зараз використовуємо під час перевірок з питань трансфертного ціноутворення. За ініціативою платників та їх консультантів до завершення перевірки вони мають можливість обговорити з фахівцями Департаменту аудиту або контролюючого органу спірні питання, які виникають від  обґрунтування рівня відповідності умов контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» (рівень звичайних цін для операцій 2013-2014 років), зокрема питання методології застосування методів трансфертного ціноутворення та елементів зіставності операцій.    

 

Бесіду вела Головацька Анна 

юрист-аналітик Taxlink

 

Попередня стаття Наступна стаття