Податок на прибуток: досконалості немає меж… або у чому реформа? Частина 2

Частина ІІ. Зміни для окремих видів діяльності

Раніше ми проаналізували основні зміни до порядку оподаткування податком на прибуток, що стосуються більшості платників.

Йдеться про  неприбуткові організації, інститути спільного інвестування, сільськогосподарські підприємства, операторів державних лотерей та страхові компанії.

 

Неприбуткові організації: візьміть ще півроку

Відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо оподаткування неприбуткових організацій» від  17.07.2015 р. № 652-VIII (почав діяти з 19.08.2015 р.) неприбуткові організації мали виконати вимоги, визначені підпунктом 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 ПК України, щодо установчих документів, а саме:

  • установчі документи повинні містити заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов'язаних з ними осіб;

  • в установчих документах має бути передбачена передача активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення)[1].

Наведені вимоги до установчих документів не поширюються на бюджетні установи.

З наявності зазначених умов у статутних документах неприбуткові організації можуть бути включені до Реєстру неприбуткових установ та організацій, що автоматично виключає їх з рядів платників податку на прибуток.

Первісно, для внесення необхідних умов до установчих документів та їх державної реєстрації, неприбутковим організаціям було надано час до 1 січня 2017 року.

Підпунктом 2 пункту 134 Закону № 5368 цей термін продовжено до 1 липня 2017. Із вказаної дати всі, хто не зареєстрував зміни до статуту, будуть виключені із Реєстру, у зв’язку з чим вони автоматично стануть платниками податку на прибуток на загальних умовах.

Зареєстровані установи та організації (новостворені), які подали в установленому порядку документи для внесення до Реєстру неприбуткових установ та організацій під час або протягом 10 днів з дня державної реєстрації та які за результатами розгляду цих документів внесені до такого реєстру, для цілей оподаткування вважаються неприбутковими організаціями з дня їх державної реєстрації.

Так само через виключення з Реєстру будуть карати неприбуткові організації, які порушили умови використання доходу (прибутків). Законом № 5368 внесено уточнення до підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України, згідно з яким:

1. За період з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення, по 31 грудня податкового (звітного) року така неприбуткова організація зобов’язана щокварталу подавати до контролюючого органу податкову декларацію з податку на прибуток (наростаючим підсумком), у строк, визначений для квартального періоду, та сплачувати податок;

2. З наступного податкового (звітного) року така неприбуткова організація подає податкову декларацію з податку на прибуток і фінансову звітність та сплачує податок на прибуток у порядку, встановленому цим розділом для платників податку на прибуток.

Крім того, з нового року пункт 133.4 статті 133 ПК України буде доповнено підпунктом 133.4.7, згідно з яким для неприбуткових організацій, які відповідають вимогам пункту 133.4 та внесені до реєстру, офіційно встановлено річний податковий (звітний) період.

 

Інститутам спільного інвестування: звільнення від авансового внеску при виплаті дивідендів

Відповідно до  нового підпункту 57.11.6 пункту 57.11 статті 57 ПК України інститути спільного інвестування звільняються від обов’язку сплати авансових внесків з податку на прибуток у разі виплати дивідендів.

 

Виробникам сільгосппродукції – уточнений фінрезультат та більше додатків до декларації

Як і раніше виробники сільськогосподарської продукції зможуть бути платниками податку на прибуток з річним звітним (податковим) періодом. Також збережено їх право обирати, за який період обчислювати та сплачувати податок на прибуток:

  • з 1 січня по 31 грудня звітного року;

  • чи з 1 липня минулого календарного року по 30 червня поточного року.

При цьому, сільгоспники з періодом «з 1 липня по 30 червня» мали питання відносно визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток. Для них до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК додали абзац 11, згідно з яким, визначаючи об’єкт оподаткування податком на прибуток, вони обчислюють фінансовий результат до оподаткування за податковий (звітний) період за формулою:

ФРзп = ФРмр – ФРІм + ФРІп, де

 

ФРзп – фінансовий результат до оподаткування за звітний (податковий) період (рік), тобто з 1 липня минулого року по 30 червня поточного року;

ФРмр – фінансовий результат до оподаткування за минулий звітний рік, визначений у річній фінансовій звітності;

ФРІм – фінансовий результат до оподаткування за перше півріччя минулого календарного року згідно з фінансовою звітністю за такий період;

ФРІп – фінансовий результат до оподаткування за перше півріччя поточного календарного року за фінансовою звітністю такого періоду.

Таким чином, для сільськогосподарських товаровиробників – платників податку на прибуток, які річним звітним (податковим) періодом обрали період з 1 липня минулого року по 30 червня поточного року, законодавці привели розрахунок бухгалтерського фінансового результату до оподаткування, що використовується при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток до логічного вигляду.

Через внесене уточнення та відповідно до змін у пункті 46.2 статті 46 ПК України у названих сільськогосподарських товаровиробників додатками до декларації з податку на прибуток за звітний (податковий) період будуть:

  • фінансова звітність за минулий календарний рік;

  • фінансова звітність за перше півріччя минулого календарного року;

  • фінансова звітність за перше півріччя поточного календарного року.

  •  

Оподаткування доходів операторів державних лотерей – спроба № 2

Із  набуттям чинності Закону № 5368 суттєво змінюються правила оподаткування доходів операторів державних лотерей. Зокрема, названий закон відмовився від діючого підходу щодо оподаткування спеціальним податком на дохід усієї виручки лотерейних операторів, що була   отримана за рахунок ставок гравців, та запропонував оподаткування саме валового ігрового доходу,  що повністю  відповідає  міжнародній практиці. І саме такий підхід мав діяти ще з 01.01.2015 р.

Так, передбачено, що дохід суб'єктів, які здійснюють випуск та проведення лотерей, від операцій з випуску та проведення лотерей складається з:

доходу, що залишився після формування призового (виграшного) фонду (різниця між загальною сумою отриманих ставок та сумою сформованого призового фонду лотереї відповідно до умов її проведення (і), та суми безнадійної заборгованості (іі)).

Водночас зменшення для операторів державних лотерей бази оподаткування в цілях податку на дохід супроводжується підвищенням рівня податкового навантаження через зростання ставки податку на дохід від операцій з випуску та проведення лотерей протягом п’яти наступних років (пункт 47 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України):

  • з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року включно – 18 %;

  • з 1 січня 2018 року по 31 грудня 2018 року включно – 24 %;

  • з 1 січня 2019 року по 31 грудня 2019 року включно – 26 %;

  • з 1 січня 2020 року по 31 грудня 2020 року включно – 28 %;

  • з 1 січня 2021 року застосовується ставка податку – 30 %.

Нарахований оператором державних лотерей податок на дохід не є різницею та не зменшуватиме фінансовий результат до оподаткування.

Оператори сплачуватимуть податок на дохід щокварталу у порядку і у строки, встановлені для квартального податкового періоду з поданням податкової декларації з податку на прибуток (пункту 137.8 статті 137 ПК України). Прибуток суб'єктів, що здійснюють випуск та проведення лотерей, від здійснення іншої діяльності, яка не пов’язана із випуском та проведенням лотерей, нараховується та сплачується за базовою (основною) ставкою податку (18 %).

 

Страховий бізнес: доходи уточнено, різниці відкориговано

Відповідно до діючої до 01.01.2017 р. редакції ПК України результати діяльності страхових компаній оподатковуються:

  • за спеціальним правилом оподаткування доходу за договорами страхування, визначеним згідно з підпунктом 141.1.2 пункту 141.1 статті 141 ПК України;

  • за загальним правилом підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, тобто шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, сформованого за правилами бухгалтерського обліку, на різниці, передбачені ПК України.

            Змінами, внесеними Законом № 5368 до ПК України, уточнено:

  • різниці, на які коригується фінансовий результат до оподаткування, у частині страхових резервів (підпункти 141.1.3 – 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 ПК України);

  • порядок визначення доходу за договорами страхування (підпункт 141.1.2 пункт 141.1 статті 141 ПК України).

З 01.01.2017 р. підпункт 141.1.2 пункт 141.1 статті 141 ПК України буде доповнено правилом, за яким страховики із об’єкта оподаткування доходів за договорами страхування виключатимуть страхові платежі, страхові внески, страхові премії за договорами перестрахування на цілком законних підставах.

Дотепер вони робили це на власний ризик, оскільки об’єктом оподаткування доходу, до якого застосовуються ставки 0 та 3 %, визначено суму страхових платежів, страхових внесків, страхових премій, нарахованих за договорами страхування і співстрахування.

Хоча податківці не заперечували такий підхід (див. лист ДФСУ , спираючись не на норму ПК України, а на думку спеціалістів Міністерства фінансів України (див. його лист від 12.04.2016 р. № 31-11130-09-10/10496), страхові компанії знаходились під постійним ризиком трактування поняття «доходу від страхових платежів, страхових внесків, страхових премій, нарахованих за договорами страхування і співстрахування» не на їх користь. Адже перестрахування розглядається як різновид страхування.

З нового року змінюється підхід до різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування, у частині страхових резервів.

На сьогодні страховикам приписано збільшувати бухгалтерський фінансовий результат до оподаткування податковим на прибуток:

  • на суму витрат на формування страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до МСФЗ[2];

  • на суму коригування (зменшення) страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до методики, яка визначається Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

А зменшувати його:

  • на суму коригування (зменшення) страхових резервів (технічних або математичних), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до МСФЗ;

  • на суму страхового резерву (технічного або математичного), сформованого у розмірі та порядку, передбачених Методикою.

Коригування бухгалтерського фінансового результату до оподаткування на суми страхових резервів передбачено законодавцем виходячи з того, що сума витрат на створення страхових резервів, розрахована за МСФЗ, може суттєво відрізнятись від суми, визначеної відповідно до названих вище методик. Таким чином, вплив витрат на створення резервів для розрахунку оподатковуваного прибутку обмежується сумою, розрахованою за відповідною методикою.

Зауважимо, що наведені норми ПК України у частині різниць від страхових резервів оперують словосполученнями «витрати на формування страхових резервів», «сума страхового резерву сформованого».

Згідно із пунктом 1.3 розділу 1 Методики № 3104 «формування технічних резервів – визначення величини технічних резервів шляхом її обчислення за методами, визначеними законодавством, в тому числі цією Методикою». А за пунктом 1.1 розділу 1 Методики № 24 «під формуванням страхових резервів (розрахунком резервів) мається на увазі саме оцінка обсягу страхових зобов'язань».

Тобто формування страхових резервів фактично є процесом розрахунку (оцінки) величини резервів. І на етапі такого розрахунку (формування) їх суми хоча і відображаються у бухгалтерському обліку, але на фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток не впливають. Звідси виникало питання щодо суми резервів, на яку потрібно коригувати фінрезультат: на ту, що у звітному періоді вплинула на нього, чи на загальну визначену величину резервів?

За економічним змістом підпункти 141.1.3 та 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 ПК України мали б оперувати виключно сумами страхових резервів, що збільшують та/або зменшують фінансовий результат до оподаткування, ще з 01.01.2015 р. Але необхідні зміни запрацюють лише з 1 січня.

Отже, при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток за звітні (податкові) періоди, що починаються з 01.01.2017 р., фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток страховики:

  • збільшуватимуть на позитивну різницю між приростом (убутком) сформованих у відповідному звітному періоді відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та/або міжнародних стандартів фінансової звітності страховими резервами (технічними, математичними, належних виплат страхових сум та іншими, формування яких передбачено законодавством у сфері страхування, крім тих, що не впливають на формування фінансового результату до оподаткування страховика) (за вирахуванням частки участі перестраховика у страхових резервах) та приростом (убутком) відповідних резервів, розрахованих за методикою, визначеною уповноваженим органом, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (за вирахуванням частки участі перестраховика у страхових резервах);

  • зменшуватимуть на від’ємну різницю між приростом (убутком) сформованих у відповідному звітному періоді відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та/або міжнародних стандартів фінансової звітності страховими резервами (технічними, математичними, належних виплат страхових сум та іншими, формування яких передбачено законодавством у сфері страхування, крім тих, які не впливають на формування фінансового результату до оподаткування страховика) (за вирахуванням частки участі перестраховика у страхових резервах) та приростом (убутком) відповідних резервів, розрахованих за методикою, визначеною уповноваженим органом, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (за вирахуванням частки участі перестраховика у страхових резервах).

Таким чином, зміни у підходах до оподаткування страхового бізнесу є суттєвими, але потреба у них виникла давно.

 

Ось таким буде ПК України у частині податку на прибуток підприємств.  На наш погляд, реформи не сталось. Цього року законодавці обмежились коригуванням старих помилок та преференціями «для своїх». А як думаєте Ви?

Насамкінець звертаємо Вашу увагу, що за повідомленням на сайті Верховної Ради України на момент виходу нашої публікації Закон № 5368 ще готується до підпису Президентом України. Але безсумнівно він буде підписаний та опублікований до кінця цього року. Це означає, що нововведення потрібно застосовувати при визначенні зобов’язань з податку на прибуток уже за звітні (податкові) періоди 2017 року.

 


[1] Дана норма не поширюється на об'єднання та асоціації об'єднань співвласників багатоквартирних будинків.

[2] У нормах ПК України йдеться про П(С)БО та МСФЗ, однак тут і далі ми використовуємо тільки МСФЗ, оскільки згідно з частиною 2 статті 121 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996 – XIV страховики складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами.

Попередня стаття Наступна стаття

Останні новини:

Огляд податкового законодавства за 16 - 22 жовтня 2017 року

23 Жовтня 2017

Чи може неплатник ПДВ бути управителем майна: пояснює ДФС

23 Жовтня 2017

Особливості відображення у податковій звітності витрат і доходів підприємця на загальній системі оподаткування

23 Жовтня 2017

Як одночасно застосовуються пільговий режим оподаткування та касовий метод обліку з ПДВ?

23 Жовтня 2017

Реєстрація платником акцизного податку у разі здійснення операції із заправки вантажних автомобілів

23 Жовтня 2017

Як відобразити в декларації з ПДВ коригування податкового кредиту при зміні митної вартості товарів?

23 Жовтня 2017

Як сплачується ПДВ у разі отримання від нерезидента послуг зі збільшення об’єму пам’яті електронної скриньки?

23 Жовтня 2017

ДФС наголошує, що перелік оподатковуваних об’єктів нерухомості в Податковому кодексі є невичерпним

20 Жовтня 2017