Податок на прибуток: досконалості немає меж… або у чому реформа? Частина 1

Протягом року, що минає, було багато розмов довкола теми вдосконалення оподаткування підприємств податком на прибуток підприємств. Навіть висловлювалось бажання законодавця замінити його на податок на виведений капітал, що можна було б вважати справжньою революцією. Проте реалізацію ідеї податку на виведений капітал вирішили відкласти на наступний рік.

Натомість нещодавно Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо покращення інвестиційного клімату в Україні)» № 5368 від 07.11.2016 р. (далі – Закон № 5368), яким до Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755 – VI (далі – ПК України) внесено досить багато змін.

Серед них є багато суттєвих. Але залишається питання: що нам запропонували виправлення минулих помилок чи справжню реформу системи оподаткування податком на прибуток?Судіть самі.

Умовно зміни можна розділити на 2 категорії:

  • призначені для всіх;

  • призначені для певних видів діяльності.

Розглянемо їх по черзі.

 

Частина І. Зміни для всіх

Вони стосуються визнання фінансової звітності додатком до декларації з податку на прибуток (далі – декларація), застосування нульової ставки, порядку оподаткування доходів нерезидентів у вигляді процентів, різниць на які коригується фінансовий результат до оподаткування та ін.

 

Фінансова звітність = додаток до декларації з податку на прибуток

Всі платники податку на прибуток давно звикли до обов’язку, передбаченого пунктом 46.2 статті 46 ПК України, подавати разом із податковою декларацією комплект фінансової звітності. При цьому така фінансова звітність мала незалежний статус.

З 1 січня 2017 року волею законодавця вона стає офіційним додатком до декларації та звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації (зміни до пункту 46.2 статті 46 ПК України), тобто стає їх невід'ємною частиною (пункт 46.1 статті 46 ПК України).

Це означає, що за відсутності комплекту фінзвітності серед додатків, декларацію вважатимуть неподаною.

З цієї ж дати із пункту 46.2 статті 46 ПК України буде вилучено норму, за якою «платники податку на прибуток, малі підприємства, віднесені до таких відповідно до Господарського кодексу України, подають разом з річною податковою декларацією річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації».

Проте в результаті зміни обов’язок малих підприємств подавати фінзвітність разом із декларацією не зникає, оскільки фінзвітність, як ми сказали вище, стає додатком до декларації. Більше того, вважаємо, що суб’єкти малого та мікропідприємництва, які підпадають під квартальний період декларування, повинні будуть складати фінзвітність та подавати її з декларацією щокварталу, не дивлячись на те, що на підставі пункту 2 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 р. № 419, вони вправі складати її за рік.

 

Податкові канікули: спіймайте їх, якщо зможете

За новим пунктом 43 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2021 року платники зможуть застосовувати ставку податку на прибуток 0 % за одночасного виконання таких умов:

  1. річний дохід, визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період, повинен складати не більше 3 мільйонів гривень;

  2. розмір нарахованої за кожен місяць звітного періоду заробітної плати (доходу) кожному з працівників, які перебувають із платником податку у трудових відносинах, є не меншим двох мінімальних заробітних плат;

  3. підприємство відповідає одному із таких критеріїв:

  • створене після 01 січня 2017 року;

  • діюче, у якого протягом трьох послідовних попередніх років (або протягом усіх попередніх періодів, якщо з моменту їх утворення пройшло менше трьох років) щорічний обсяг доходів задекларовано в сумі, що не перевищує трьох мільйонів гривень та у яких середньооблікова кількість працівників протягом цього періоду становила від 5 до 20 осіб;

  • діюче, яке було зареєстровано платником єдиного податку до 1 січня 2017 року та  за останній календарний рік обсяг його виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) становив до трьох мільйонів гривень та середньооблікова кількість працівників становила від 5 до 50 осіб.

Водночас,  якщо  Ви вже почали оцінювати  можливі перспективи для  Вашого  бізнесу,  майте на увазі, що вказані податкові  канікули не зможуть застосувати:

1. платники податків, що  будуть утворені  після 01.01.2017 р. шляхом реорганізації;

2. суб’єкти господарювання, що  здійснюють: 

  • діяльність у сфері розваг;

  • виробництво, оптовий продаж, експорт, імпорт підакцизних товарів;

  • виробництво, оптовий та роздрібний продаж пально-мастильних матеріалів;

  • видобуток, серійне виробництво та виготовлення дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, у тому числі органогенного утворення;

  • фінансову та страхову діяльність;

  • діяльність з обміну валют;

  • видобуток та реалізацію корисних копалин загальнодержавного значення;

  • операції з нерухомим майном;

  • поштову та кур’єрську діяльність;

  • діяльність з організації торгів (аукціонів) виробами мистецтва, предметами колекціонування або антикваріату;

  • діяльність з надання послуг у сфері телебачення і радіомовлення;

  • зовнішньоекономічну діяльність (крім діяльності у сфері інформатизації);

  • охоронну діяльність;

  • виробництво продукції на давальницькій сировині;

  • оптову торгівлю і посередництво в оптовій торгівлі;

  • діяльність у сфері виробництва та розподілення електроенергії, газу та води;

  • діяльність у сферах права та бухгалтерського обліку;

  • діяльність у сфері інжинірингу.

За вимогою пункту 43 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, якщо платник податку, який застосовує ставку 0 %, у будь-якому звітному періоді отримав хоча б один з показників – отриманий дохід, середньооблікова чисельність або середня заробітна плата працівників – перестав відповідати критеріям, встановленим цим пунктом, то таке підприємство зобов’язане оподаткувати прибуток, отриманий у такому звітному періоді, за загальною ставкою 18 %.

На перший погляд, у зв’язку з прийняттям названого закону підприємство, яке має бажання скористатись нульовою ставкою, змушене нараховувати зарплату у розмірі 6 400 грн навіть за некваліфіковану працю. Чи завжди це реально? Питання риторичне.

Крім того, вимога щодо нарахування кожному працівнику мінімум двох розмірів мінімальної заробітної плати може бути не виконана в окремих місяцях звітного періоду через хвороби та відпустки працівників, оскільки їх суми нараховуються за правилами визначення середньої заробітної плати. Також норма часто не виконуватиметься і для працівників, що працюють неповний робочий день, або є сумісниками.

Водночас, у пункті 43 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України серед порушень, через які підприємство зобов’язане перейти на оподаткування прибутку зі ставки 0 % на ставку 18 %, показник «2 мінімальні зарплати за кожний місяць звітного періоду кожному працівнику» не вказаний. Відповідно, за його порушення відповідальність не настає. У названій нормі йдеться про середню заробітну плату працівників, але її розмір не визначений.

Оскільки невиконання обов’язкової вимоги щодо розміру зарплати не має наслідків, єдиним реальним критерієм залишається дохід на рівні трьох мільйонів гривень.

Проте і тут життєві реалії можуть внести свої корективи до часу перебування на податкових канікулах до їх завершення. І ось чому.

Через наявне стабільне зростання цін, високий фактичний рівень інфляції та очікуване зростання цін та рівня інфляції через суттєве підвищення мінімальної заробітної плати з 01.01.2017 р., підприємства досить легко перейдуть трьохмільйонний бар’єр. За такої тенденції, нульова ставка податку на прибуток до 31.12.2021 р. втратить будь-який сенс для більшості підприємств.

Тож поки що наявність у ПК України норми про податкові канікули для платників податку на прибуток має підстави для сумнівів щодо її реалізації. Тому законодавець має слідкувати за тим, щоб вона не залишилась лише піаром.

 

Проценти нерезидентам – звільнення від оподаткування та ставка 5 %...  але не для всіх

Йдеться про доходи у вигляді процентів, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом. Їх суми оподатковуються резидентом при виплаті нерезиденту відповідно до пункту 141.4 статті 141 ПК України. До кінця 2016 року такі проценти оподатковують за ставкою 15 % при їх виплаті нерезиденту та за його рахунок.

Завдяки новим підпункту 141.4.11 пункту 141.4 статті 141, пунктам 45 та 46 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України для доходів нерезидентів у вигляді процентів за позиками або фінансовими кредитами, наданими резидентам, оподатковуватимуться за наступними правилами:

1. Проценти, які сплачені або сплачуються резидентами на користь нерезидента або уповноваженої ним особи за позиками та фінансовими кредитами, які були надані нерезидентами до 31.12.2016 р., звільняються від оподаткування (пункт 45 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України).

2. Проценти, які сплачуються резидентами на користь нерезидента або уповноваженої ним особи за позиками та фінансовими кредитами, які були надані нерезидентами у період з 01.01.2017 р. до 31.12.2018 р., звільняються від оподаткування (пункт 46 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України).

3. Проценти, які сплачуються резидентами на користь нерезидента або уповноваженої ним особи за позиками та фінансовими кредитами, які були надані нерезидентами починаючи з 01.01.2019 р., оподатковуватимуться за ставкою 5 % (підпункт 141.4.11 пункту 141.4 статті 141 ПК України).

При цьому, звільнення та знижена ставка податку на дохід нерезидента, платники податку на прибуток зможуть застосувати при одночасному дотриманні таких умов:

а) кошти, надані нерезидентом за позикою або фінансовим кредитом, залучені ним шляхом розміщення іноземних боргових цінних паперів на іноземній фондовій біржі, що входить до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України;

б) кошти, надані нерезидентом за позикою або фінансовим кредитом, залучені з метою надання (прямо або опосередковано) резиденту позики або фінансового кредиту;

в) нерезидент, якому виплачуються проценти, та/або уповноважена ним особа (якщо проценти виплачуються через таку особу) не є резидентами юрисдикцій, які на дату розміщення нерезидентом іноземних боргових цінних паперів включені до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України.

Зверніть увагу, що пільга та знижена ставка діятимуть довічно. Для них не встановлено часових рамок. Право на пільгу прив’язане до виду кредиту та часу  його надання. Наприклад, відсотки за кредитом від нерезидента, що був наданий у лютому 2014 року (до 31.12.2016 р.) не оподатковуватимуть стільки років, скільки існуватиме такий кредит або пункти 45 та 46 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України.

Очевидно, що перелічені умови «рядовим» платникам податку на прибуток виконати буде практично неможливо, тому вони утримуватимуть та платитимуть податок з процентів нерезидента у вже давно звичному порядку за ставкою 15 %. Відтак, пільги та знижена ставка належать лише обраним.

Досить дивним виглядає право, надане пунктом 45 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України (див. пункт 1 вище), не оподатковувати проценти не лише ті, що будуть сплачуватись на користь нерезидента, але й ті, що вже сплачені. Чи не означає це, що певним нерезидентам доведеться повертати з бюджету податок, сплачений з процентів за давніми позиками та фінансовими кредитами? Поживемо – побачимо…

Більш реалістичною новиною для нерезидентів є закріплене за ними право отримувати від контролюючого органу підтвердження українською мовою щодо сплати податку (підпункт 137.7 статті 137 ПК України).

 

Податок на нерухоме майно зменшує тільки оподатковуваний прибуток

Останні два роки тривали дискусії навколо порядку зменшення податку на прибуток до сплати на суму нарахованого податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до статті 266 ПК України щодо об'єктів нежитлової нерухомості згідно з пунктом 137.6 статті 137 ПК України. Адже його сума спочатку зменшувала об’єкт оподаткування податком на прибуток через адміністративні витрати, які зменшують фінансовий результат до оподаткування, визначений за правилами бухобліку, а потім, ще й зменшувала суму самого податку.

Проблему вирішили шляхом скасування пункту 137.6 статті 137 ПК України.

Таким чином, законодавець зазначив: оскільки суми нарахованого податку на майно за правилами бухгалтерського обліку зменшують фінансовий результат до оподаткування (через витрати), то зменшувати податок на прибуток до сплати не потрібно.

При цьому, розраховуючи податок на прибуток до сплати за 2016 рік, підприємства зможуть зменшити його на суму податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до статті 266 ПК України щодо об'єктів нежитлової нерухомості, нарахованого за цей рік (пункт 44 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України).

 

Різниці, на які коригують фінансовий результат до оподаткування

Амортизація основних засобів та нематеріальних активів необоротних активів

Поки ще існуюче формулювання різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток, у частині амортизації основних засобів та нематеріальних активів у деяких випадках призводило до законного завищення об’єкта оподаткування та викликало потребу додаткового часу на виконання вимог ПК України. В інших випадках, навпаки, через самі порушення логіки та розуміння процесу формування бухгалтерського фінрезультату до оподаткування, дозволяло законно зменшувати податок на прибуток.

Розраховуючи об’єкт оподаткування податком на прибуток за звітні (податкові) періоди, що починаються з 01.01.2017 р., у частині амортизації основних засобів та нематеріальних активів підприємства додатково коригуватимуть фінрезультат на нові різниці:

 

1. Різниці, які збільшують фінрезультат

2. Різниці, які зменшують фінрезультат

1.1

на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначену відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта;

2.1

на суму дооцінки основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат уцінки відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

1.2

на суму залишкової вартості окремого об’єкта невиробничих основних засобів або невиробничих нематеріальних активів, визначену відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта;

2.2

на суму вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

1.3

на суму витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів чи невиробничих нематеріальних активів, віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

2.3

на суму первісної вартості придбання або виготовлення окремого об’єкта невиробничих основних засобів або невиробничих нематеріальних активів та витрат на їх ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення, у тому числі віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі продажу такого об’єкта невиробничих основних засобів або нематеріальних активів, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу.

Окрім вже звичних вартості гудвілу, витрат на придбання/самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів у податковому обліку не можна буде амортизувати:

  • витрати на придбання/самостійне виготовлення невиробничих нематеріальних активів;

  • витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих нематеріальних активів.

Суттєвим в оновленому підпункті 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 ПК України є уточнення визначення понять «невиробничі основні засоби», «невиробничі нематеріальні активи», за яким вони означатимуть основні засоби, нематеріальні активи,  не призначені для використання у господарській діяльності платника податку.

Нагадаємо, що наразі у названій нормі визначений тільки термін «невиробничі основні засоби», і він означає основні засоби, які не використовуються у господарській діяльності платника податку.

Словосполучення «не використовується» давало можливість фіскалам проявляти креатив до порядку нарахування амортизації основних засобів. Так, наприклад, у листі ДФС України від 02.06.2015 р. № 11385/6/99-99-19-02-02-15 було зазначено:

«Термін «невиробничі основні засоби» означає основні засоби, які не використовуються в господарській діяльності платника податку.

Тобто для цілей оподаткування амортизація основних засобів нараховується у разі їх експлуатації при здійсненні господарської діяльності платника податку. <...>

Тобто на період консервації, поліпшення основних засобів відбувається припинення їх експлуатації. <...>

Отже, у податковому обліку амортизація виробничих основних засобів, що знаходяться на капітальному ремонті чи консервації, не нараховується».

Аналогічні висновки містить  і лист ДФС України від 05.11.2015 р. № 23598/6/99-99-19-02-02-15

Тому платники податку на прибуток були вимушені доводити, що, зокрема, об’єкт основних засобів, який знаходиться на ремонті, все ж таки використовується у господарській діяльності не дивлячись на відсутність факту його активного використання. Формальна прив’язка поняття «використання» до фактичної експлуатації об’єкта могла б мати абсурдні наслідки і судові справи у частині нарахування амортизації. Адже, якщо припустити, що із 8-годинного робочого дня бухгалтер витратив 1 годину на вирішення справ у банку, 1,5 години – на питання у податковій, 1 годину – на нараду із керівником підприємства, а ще півгодини – на каву, то виходить, що його комп’ютер знаходився у виробничому використанні 4 години за добу. Відповідно, за логікою контролерів, нараховувати амортизацію потрібно за 4 години. А за нормами П(С)БО та МСФЗ – за повний місяць експлуатації об’єкта.

Ми завжди підтримували думку про те, що факт використання об’єктів основних засобів та нематеріальних активів у господарській діяльності пов’язаний виключно із призначенням відповідних об’єктів основних засобів та/або нематеріальних активів для використання у господарських операціях, направлених на отримання доходу. Тому ми неодноразово звертались до комітету Верховної Ради України з питань фінансової політики та банківської діяльності з пропозицією виправити ситуацію.

Віримо, що такий апгрейд терміну у майбутньому не створить підґрунтя для розвитку нових фіскальних фантазій.

Крім того, видалено підпункт 14.1.120 пункту 14.1 статті 14 ПК України, у якому давалось визначення нематеріальних активів. Це означає, що з 01.01.2017 р. належність об’єктів до нематеріальних активів з метою нарахування амортизації необхідно визначати за нормами стандартів бухгалтерського обліку (підпункт 14.1.84 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Прискорена амортизація: можна, якщо обережно

Пунктом 42 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України дозволяється прискорена амортизація об’єктів основних засобів групи 4 при застосуванні прямолінійного методу амортизації. Прискорення амортизації полягає у застосуванні скороченого мінімального терміну корисного використання: замість 5 років – 2 роки.

При цьому прискорена амортизація можлива лише для тих об’єктів основних засобів, які придбані (створені) після 1 січня 2017 року та у разі, якщо вони:

  • не були введені в експлуатацію та не використовувалися на території України;

  • введені в експлуатацію в межах одного з податкових (звітних) періодів починаючи з 01.01.2017 р. до 31.12.2018 р.;

  • використовуються у власній господарській діяльності та не продаються або не надаються в оренду іншим особам (за виключенням платників податків, основним видом діяльності яких є послуги за надання в оренду майна).

У разі недотримання зазначених вимог до закінчення періоду нарахування амортизації з використанням мінімально допустимого 2-річного строку амортизації, починаючи з дати введення їх в експлуатацію, платник податку у податковому (звітному) періоді, в якому відбувся факт невикористання основних засобів у власній господарській діяльності або їх продаж, зобов’язаний:

  • збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму нарахованої амортизації таких основних засобів протягом податкових (звітних) періодів, у яких нараховували амортизацію із застосуванням мінімально допустимих строків амортизації основних засобів, визначених у пункті 42 підрозділу 4 розділу ХХ ПК України;

  • зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму розрахованої амортизації таких основних засобів відповідно до пункту 138.3 статті 138 ПК України (тобто перерахувавши суму амортизації, виходячи із 5 років корисного використання) за відповідні податкові (звітні) періоди.

Збулось! Дебіторська заборгованість, списана за рахунок резерву, зменшує об’єкт оподаткування

За логікою речей такий порядок повинен був діяти ще з 1 січня 2015 року. Проте за рівнем законодавчої техніки вийшло як завжди. Тому хтось із платників податку на прибуток сплатив більше.

Починаючи зі звітних (податкових) періодів 2017 року фінансовий результат до оподаткування податком на прибуток, визначений у бухгалтерському обліку, у частині резерву сумнівних боргів коригуватиметься на такі різниці:

 

1. Різниці, які збільшують фінрезультат

2. Різниці, які зменшують фінрезультат

1.1

на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

2.1

на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

1.2

на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів

2.2

на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України

 

Таким чином, при розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток, підприємству потрібно збільшити бухгалтерський фінансовий результат, як на суму нарахованого резерву сумнівних боргів, так і на  суму заборгованості, списаної до витрат понад величину резерву. А далі все зводиться до аналізу списаної у звітному (податковому) періоді дебіторської заборгованості на предмет її відповідності ознакам, передбаченим підпунктом 14.1.11 пункт 14.1 статті 14 ПК України.

Якщо вона їм відповідає – зменшуйте об’єкт оподаткування на відповідну суму.

Додамо, що відповідно до редакції підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України, що почне дію з 01.01.2017 р., безнадійною є заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

а) заборгованість за зобов'язаннями щодо яких минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;

в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;

г) заборгованість фізичних осіб, прощена кредитором, за винятком заборгованості осіб, пов’язаних з таким кредитором, та осіб, які перебувають з таким кредитором у трудових відносинах, та осіб, які  перебували з таким кредитором у трудових відносинах, і період між датою припинення трудових відносин таких осіб та датою прощення їх заборгованості не перевищує три роки;

ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб – заборгованість, що не перевищує 25 відсотків  мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб).

Як бачимо,  довгоочікувані зміни таки стались.

Різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій

Зміни, внесені Законом № 5368, стосуються різниць, на які коригують фінансовий результат до оподаткування, визначений за правилами бухгалтерського обліку у частині:

1. процентів за борговими зобов’язаннями за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, зобов'язання за договорами фінансового лізингу та іншими запозиченнями перед пов’язаними особами – нерезидентами (пункти 140.1 – 140.3 статті 140 ПК України).

Наразі, щоб розуміти, чи потрібно проводити коригування, передбачені названими нормами, чи ні, платник податку на прибуток повинен порівняти суму власного капіталу з величиною перелічених боргових зобов'язань.

Якщо останні перевищують власний капітал більше ніж в 3,5 рази (для фінансових установ та компаній, що займаються виключно лізинговою діяльністю – більше ніж в 10 разів), коригувальні різниці застосовуються.

При цьому податківці стверджували, що порівнювати зі статутним капіталом потрібно загальну суму всіх подібних зобов’язань підприємства (у тому числі з резидентами та іншими не пов’язаними особами), а не тільки зобов’язання з таким/такими нерезидентами.

Зміни, що почнуть діяти з нового року, ставлять крапку у цьому спорі: платники податку на прибуток визначатимуть необхідність застосування коригувань, порівнюючи зі величиною статутного капіталу лише заборгованість за зобов’язаннями, що виникли за операціями з пов’язаними особами – нерезидентами.           

2. доходів у вигляді дивідендів (підпункт 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України).

Уточнено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на його користь від інших платників цього податку (крім інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень ПК України у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування) та платників єдиного податку.        

3. придбання товарів (робіт, послуг) у неприбуткових організацій. Зі звітних періодів 2017 року на підставі оновленого підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 ПК України платники податку на прибуток, які придбали товари (у тому числі необоротних активів), роботи та послуги у неприбуткових організацій, внесених до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату придбання, зобов’язані збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму 30 % вартості таких товарів, робіт та послуг, крім випадків:

  • коли їх загальна вартість сукупно протягом звітного року не перевищує 25 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року. У 2016 році сума обмеження складає 50 розмірів мінімальної заробітної плати;

  • коли товари, роботи та послуги придбані у бюджетних установ та/або неприбуткової організації, яка є об’єднанням страховиків, якщо участь платника податку є умовою проведення діяльності страховика.

Перелічені вимоги не застосовуватимуть, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки», відповідно до процедури, встановленої статтею 39 ПК України, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг перевищує їх ціну, визначену відповідно до принципу «витягнутої руки», встановленого статтею 39 ПК України, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки».

Різниці, яких не було

З 2017 року при розрахунку об’єкта оподаткування податком на прибуток фінансовий результат потрібно збільшити на:

  • суми перерахованої безповоротної фінансової допомоги особам, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), та платникам податку, які оподатковуються за ставкою 0 %, крім безповоротної фінансової допомоги, перерахованої неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату перерахування коштів (підпункт 140.5.10 пункт 140.5 статті 140 ПК України);

  • витрати від визнаних штрафів, пені, неустойок, на користь осіб, що не є платниками податку (крім фізичних осіб), та на користь платників податку, які оподатковуються за ставкою 0% (підпункт 140.5.11 пункту 140.5 статті 140 ПК України).

Як бачимо, частина популярних методів оптимізації об’єкта оподаткування податком на прибуток йде у забуття.

Також платник податку на прибуток, що перейшов зі спрощеної системи оподаткування на загальну повинен збільшувати фінансовий результат до оподаткування:

  • на суму доходу, отриманого як оплата за товари (роботи, послуги), відвантажені під час перебування на спрощеній системі оподаткування (підпункт 140.5.12 пункту 140.5 статті 140 ПК України).

Суми доходів або витрат, враховані під час визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток у звітних (податкових) періодах до 01.01.2015 р., а у складі доходів або витрат відповідно до правил бухгалтерського обліку відображені після цієї дати, повторно у формуванні об’єкта оподаткування податком на прибуток участі не приймають. При цьому під час визначення об’єкта оподаткування бухгалтерський фінансовий результат до оподаткування:

·         зменшується на суму відповідних доходів;

·         збільшується на суму належних витрат.

Такими є основні зміни, що стосуються більшості платників податку на прибуток. У другій частині розповімо про коригування, призначені для специфічних видів діяльності.

Попередня стаття Наступна стаття